Bei umfangreichen Nachlässen kommt es in der Praxis häufig vor, dass Teilerbauseinandersetzungen stattfinden. Es ist hierbei nicht ungewöhnlich, dass Immobilien in bei den Erben bestehende Strukturen integriert werden oder einem neuen Gesellschaftsmantel zugeführt werden. Der BFH hatte nun zu entscheiden, ob derartige Vorgänge grunderwerbsteuerfrei nach § 3 Nr. 3 GrEStG zu vollziehen sind (BFH 4.6.25, II R 42/21).
1. Die Kernaussagen vorab
- Die Übertragung eines Grundstücks von einer Erbengemeinschaft auf eine Personengesellschaft bei Teilung des Nachlasses ist zu dem Anteil von der Grunderwerbsteuer befreit, zu welchem ein Miterbe an der erwerbenden Personengesellschaft beteiligt ist.
- Die Steuerbefreiung ist insoweit nicht zu gewähren, als sich der Anteil des Miterben am Vermögen der Personengesellschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Übergang des Grundstücks auf diese vermindert.
2. Urteil des BFH vom 4.6.25, II R 42/21
Die Klägerin, eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), wurde am 10.7.14 von sechs Geschwistern gegründet – A und seinen fünf Geschwistern. Dieselben Personen bildeten zugleich eine Erbengemeinschaft zu je 1/6 Anteil nach ihrem verstorbenen Vater. Zum Nachlass gehörten drei Grundstücke (Flurstücke 1, 2 und 3) im X-Weg in C. Mit notariellem Teil-Erbauseinandersetzungsvertrag vom 10.7.14 übertrugen die Erben die Flurstücke 2 und 3 auf die Klägerin (GbR). Der Vertrag bestimmte ausdrücklich, dass die Übertragung „zur teilweisen Teilung des Nachlasses im Wege der Auseinandersetzung“ erfolge und keine Gegenleistung geschuldet sei.
Am selben Tag
- erwarb die GbR zusätzlich das Flurstück 4 von einer anderen Gesellschaft
- und übertrug dieses Grundstück anschließend an A, wodurch dessen Beteiligung an der GbR von 16,66 % auf 0,55 % sank.
Das FA setzte am 23.11.18 Grunderwerbsteuer i. H. v. 3.808 EUR gegen die GbR fest. Es erkannte eine Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 3 S. 2 GrEStG nur i. H. v. 83,85 % (5 × 16,66 % + 0,55 %) an, da die Befreiung entfalle, wenn sich der Anteil eines Beteiligten innerhalb von fünf Jahren mindert.
Mit dem Einspruch begehrte die Klägerin die vollständige Befreiung der Übertragung der Flurstücke von der Grunderwerbsteuer. Sie vertrat die Auffassung, dass ein Erwerb zur Teilung des Nachlasses nach § 3 Nr. 3 ErbStG vorliege. Einspruch und Klage (FG Köln, 5 K 756/20) blieben erfolglos. Das FG urteilte, die Übertragung sei keine Teilung des Nachlasses, da die Erbengemeinschaft hinsichtlich Flurstück 1 fortbestanden habe.
3. Urteilsgründe
Mit dem Urteil vom 4.6.25 hat der BFH (II R 42/21) entschieden, dass auch die Teilerbauseinandersetzung durch Übertragung eines Grundstücks von einer Erbengemeinschaft auf eine beteiligungsidentische GbR nach § 3 Nr. 3 GrEStG begünstigt ist.
3.1 Rechtsgeschäft i. S. v. § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG
Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG unterliegt ein Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Grundstücksübereignung begründet, der Grunderwerbsteuer. Anknüpfungspunkt ist das schuldrechtliche Verpflichtungsgeschäft. Die anschließende Übertragung des Eigentums an dem Grundstück nach § 873 Abs. 1 BGB erfolgt durch Einigung über den Eigentumsübergang als Auflassung.
3.2 Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 3 S. 1 GrEStG
§ 3 Nr. 3 GrEStG nimmt den Erwerb eines zum Nachlass gehörigen Grundstücks durch Miterben zur Teilung des Nachlasses von der Besteuerung aus. Die Befreiung erleichtert die Übertragung von Grundstücken zur Teilung eines Nachlasses.
3.2.1 Zur Teilung des Nachlasses
Das Grundstück muss zum ungeteilten Nachlass gehören. Die entsprechende Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft zur Teilung des Nachlasses ist in den §§ 2042 ff. BGB geregelt. Im zu beurteilenden Fall erfolgte eine Teilerbauseinandersetzung durch zwischen den Miterben geschlossenen Vertrag. Derartige Verträge bedürfen der notariellen Beurkundung (§ 311b Abs. 1 BGB). Die Auseinandersetzung umfasst sowohl die schuldrechtliche Vereinbarung als auch deren dinglichen Vollzug gemäß § 2042 Abs. 1 BGB (vgl. Grüneberg/Weidlich, BGB, § 2042 Rn. 1).
Der BFH hatte bereits in 1967 geurteilt, dass einzelne Maßnahmen zur Auseinandersetzung des Nachlasses nach § 3 Nr. 3 GrEStG begünstigt sind (BFH 27.6.67, II 50/64, BFHE 89, 573). Die Teilung des Nachlasses muss daher wie vorliegend erfolgt auch nicht in einem Zug erfolgen.
3.2.2 Auf ein anderes Zuordnungssubjekt
Das FG Köln (6.10.21, 5 K 756/20, EFG 22, 594 Rn. 34, als Vorinstanz) hatte geurteilt, dass die Einbringung von Grundstücken aus einer Erbengemeinschaft in eine andere Gesamthandsgemeinschaft und damit die Fortsetzung der gesamthänderischen Berechtigung der Mitglieder der Erbengemeinschaft an den betreffenden Grundstücken nicht nach § 3 Nr. 3 GrEStG steuerbefreit sein kann, weil es an einer Teilung des Nachlasses fehle. Dieser Auffassung schloss sich der BFH vorliegend nicht an, da die Zugehörigkeit des Grundstücks zum Nachlass durch seine Übertragung auf einen Miterben oder Dritten oder durch Umwandlung des Gesamthandseigentums in Bruchteilseigentum gelöst wird. Auch eine personen- und beteiligungsidentische GbR stellt ein anderes Zuordnungssubjekt als die Erbengemeinschaft dar (BFH 7.12.51, II 80/51 S, BStBl III 1952, 19; BFH 7.2.01, II R 5/99, BFH/NV 01, 938).
3.3 Berücksichtigung von Fristen
Die Regelungen des § 3 Nr. 3 GrEStG finden vorliegend über §§ 5, 6 GrEStG auch Anwendung auf Personengesellschaften, da diese nach dem Rechtsgedanken ebenfalls begünstigt sein sollen. Es sind jedoch die Regelungen des § 5 Abs. 3 GrEStG (i. d. F. des StEntlG 1999/2000/2002) und § 6 Abs. 3 GrEStG (i. d. F. des StÄndG 2001) zu beachten. Die Regelungen der §§ 5 Abs. 1, Abs. 2 GrEStG und 6 Abs. 1 GrEStG sind insoweit nicht anzuwenden, als sich der Anteil des Miterben am Vermögen der Personengesellschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Übergang des Grundstücks auf diese vermindert.
4. Folgen für die Praxis
Während bei Erbengemeinschaften und deren Teilung meist an die sechs-monatige Frist im Zusammenhang mit dem Begünstigungstransfer in der Erbschaftsteuer gedacht wird, genießt die grunderwerbsteuerliche Betrachtung meist geringere Bedeutung.
Mit der Klarstellung, dass Teilerbauseinandersetzungen auch in den Anwendungsbereich von § 3 Nr. 3 GrEStG fallen, kann in vielen Praxisfällen aufgeatmet werden. Hinsichtlich des Einbezugs von GbRs, auf die Immobilien im Rahmen der Teilung übertragen werden, wird jedoch durch das MoPeG und durch das Auslaufen von § 24 GrEStG zum 31.12.26 der Anwendungsbereich zeitlich beschränkt sein. Es bleibt noch der Hinweis, dass die Frist in der zu beurteilenden Rechtslage fünf Jahre beträgt, in der aktuellen Rechtslage jedoch zehn Jahre.
Quellen
- BFH 4.6.2025, II R 42/21, Urteil § 3 Nr. 3 GrEStG