Kategorie: Unkategorisiert

Wann liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor? Die Antwort lautet: Es kommt (wie so oft) auf den Einzelfall an! Denn sowohl die Zahl der Objekte als auch der zeitliche Abstand zwischen Anschaffung und Verkauf haben „nur“ indizielle Bedeutung. Das zeigt auch ein aktueller Beschluss des Bundesfinanzhofs.

Hintergrund: Zur Konkretisierung bzw. zur Abgrenzung der privaten Vermögensverwaltung von einer gewerblichen Tätigkeit hat der Bundesfinanzhof bereits vor vielen Jahren die Drei-Objekt-Grenze entwickelt. Danach kann von einem gewerblichen Grundstückshandel ausgegangen werden, wenn innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs von in der Regel fünf Jahren (zwischen der Anschaffung oder Errichtung und dem Verkauf) mindestens vier Objekte veräußert werden.

Sachverhalt

Im Streitfall ging es (vereinfacht) um eine in eine Immobilienkonzernstruktur eingegliederte GmbH. Sie hatte zunächst zwei Geschäftsführer, die Gesellschafter der Holdinggesellschaft waren. Nach dem Erwerb mehrerer Vermietungsobjekte im Jahr 2007 verstarb einer der Geschäftsführer im Jahr 2012 überraschend in mittlerem Alter. Im Folgejahr (2013) veräußerte die GmbH dann 13 Immobilien. 

Daraufhin versagte das Finanzamt die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2 Gewerbesteuergesetz, da die GmbH durch die Grundstücksveräußerungen die Grenze zum gewerblichen Grundstückshandel überschritten habe. Das Finanzgericht Münster und der Bundesfinanzhof sahen das aber anders.

Der Fünf-Jahres-Zeitraum ist zwar keine starre Grenze. Bei Grundstücksveräußerungen nach Ablauf von mehr als fünf Jahren und besonders bei erstmaligen Veräußerungen danach müssen jedoch weitere Beweisanzeichen hinzutreten, um von Anfang an einen gewerblichen Grundstückshandel zu bejahen.

Für den Bundesfinanzhof war die Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalls durch das Finanzgericht nicht zu beanstanden. So durfte das Finanzgericht insbesondere auch den überraschenden Todesfall als besonderen Umstand berücksichtigen.

Praxistipp: Bei einem Verkauf von insgesamt 17 Objekten nach Ablauf der Fünf-Jahres-Frist hatte der Bundesfinanzhof vor rund 21 Jahren einen gewerblichen Grundstückshandel bejaht. In der aktuellen Entscheidung nimmt der Bundesfinanzhof darauf Bezug und führt aus, dass eine hohe Zahl von Veräußerungen außerhalb des Fünf-Jahres-Zeitraums oder eine hauptberufliche Tätigkeit im Baubereich eine zumindest bedingte Veräußerungsabsicht im Zeitpunkt der Anschaffung und Errichtung indizieren können. Das ist aber nicht gleichbedeutend damit, dass in solchen Fällen stets von einem gewerblichen Grundstückshandel auszugehen ist.

Quellen

• BFH, Beschluss vom 20.3.2025, Az. III R 14/23; BFH-Urteil vom 15.6.2004, Az. VIII R 7/02

Zur Thesaurierungsbegünstigung nach § 34a EStG sind zahlreiche Änderungen in Kraft getreten. Hier ein Überblick über diese Änderungen und die eine oder andere Anmerkung zu häufig gestellten Fragen aus der Beratungspraxis.

Grundsätze zur Thesaurierungsbesteuerung

Mit der Besteuerung nach § 34a EStG soll Einzelunternehmern und Mitunternehmern an Personengesellschaften die Möglichkeit geschaffen werden, ihre Gewinne in vergleichbarer Weise wie das Einkommen einer Kapitalgesellschaft tariflich zu belasten. Liegen die Voraussetzungen für die Thesaurierungsbesteuerung vor, werden Gewinne auf Antrag mit einem ermäßigten Steuersatz von nur 28,25 % besteuert. Kleiner Wermutstropfen: Diese ermäßigte Besteuerung greift nur für nicht entnommene Gewinne. Werden ermäßigt besteuerte Gewinne später doch entnommen, ist eine Nachversteuerung mit einem Steuersatz von 25 % vorzunehmen. Die Gesamtsumme der festgestellten nachversteuerungspflichtigen Beträge beläuft sich aktuell auf 5 Mrd. EUR.

Thesaurierungsbesteuerung im Vorauszahlungsverfahren nicht möglich

Nun könnte man ja auf die Idee kommen, dass dann, wenn für 2025 ein Antrag auf die Thesaurierungsbegünstigung nach § 34a EStG gestellt werden wird, die ermäßigte Besteuerung bereits bei Festsetzung der laufenden Einkommensteuervorauszahlungen beantragt werden könnte.

Das funktioniert leider nicht. Denn die Inanspruchnahme von § 34a EStG ist antragsgebunden und der Antrag kann regelmäßig erst im Rahmen der Abgabe einer Einkommensteuererklärung gestellt werden. Zudem könnte im Vorauszahlungsverfahren der Umfang der Begünstigung für 2025 noch nicht bestimmt werden.

Thesaurierungsbesteuerung auch für beschränkt Steuerpflichtige

In der Praxis werden Anträge auf die ermäßigte Besteuerung für nicht entnommene Gewinne nach § 34a EStG i. d. R. ausschließlich für unbeschränkt Steuerpflichtige gestellt. Was hier nicht beachtet wird: Die Thesaurierungsbesteuerung kann auch für beschränkt Steuerpflichtige in Anspruch genommen werden (BMF 12.3.25, IV C 6 – S 2290-a/00012/001/037, Rz. 1).

Ermittlung nicht entnommener Gewinne – altes und neues Recht im Vergleich

Aufgrund der Änderungen durch das Wachstumschancengesetz profitieren Unternehmer bei Erfüllung der notwendigen Voraussetzungen bei der Thesaurierungsbegünstigung in einem größeren Umfang.

Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung

Von dem begünstigt besteuerten Gewinn wird die angefallene Steuer (mit Tarif 28,25 % zzgl. Solidaritätszuschlag) abgezogen. Der danach verbleibende Betrag wird am Ende des Veranlagungszeitraums als nachversteuerungspflichtiger Betrag gesondert nach § 34a Abs. 3 EStG festgestellt.

Seit 2024 besteht eine gesetzliche Verpflichtung zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung, wenn im vorangegangenen Jahr ein nachversteuerungspflichtiger Betrag festgestellt wurde (§ 149 Abs. 1 Satz 1 AO i. V. m. § 25 Abs. 3 EStG i. V. m. § 51 Abs. 1 Nr. 1a EStG i. V. m. § 56 Satz 2 EStDV).

Für Veranlagungszeiträume bis zum 31.12.2023 bestand diese Erklärungspflicht noch nicht. Sofern ein Unternehmer im Folgejahr nach Festsetzung eines nachversteuerungspflichtigen Betrags gesetzlich nicht zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung verpflichtet war, sollen die Finanzämter die Erklärung nach § 149 Abs. 1 Satz 2 EStG anfordern.

Besondere Stundungsmöglichkeiten nach § 34a Abs. 6 Satz 4 EStG beachten

Werden nach § 34a EStG begünstigt besteuerte Gewinne in späteren Jahren entnommen, kommt es zu einer Nachversteuerung mit 25 %. Das kann finanziell zu Problemen führen. Deshalb sieht § 34a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 bis 3 und Satz 2 EStG die Möglichkeit einer Steuerstundung vor. Sollte die Einziehung des Nachversteuerungsbetrags beim Unternehmer bzw. Mitunternehmer zu einer erheblichen Härte führen, kann die geschuldete Steuer auf Antrag in regelmäßigen Teilbeträgen über einen Zeitraum von zehn Jahren zinslos gestundet werden.

Ob die Einbeziehung des Nachversteuerungsbetrags in einer Summe für den Unternehmer bzw. Mitunternehmer eine erhebliche Härte darstellt, ist einzelfallbezogen nach den Grundsätzen des § 222 AO zu überprüfen (BMF 12.3.25, Rz. 54).

Beachten Sie: Voraussetzung für eine Stundung nach § 34a Abs. 6 Satz 4 EStG ist nicht, dass der Anspruch durch die Stundung nicht gefährdet erscheint. Hier unterscheidet sich die Stundung nach § 222 AO von der Stundungsmöglichkeit nach § 34a EStG.

Praxistipp: Sollte die Stundung nach § 34a Abs. 6 Satz 4 EStG wegen des Wechsels der Gewinnermittlungsart oder im Rahmen einer freiwilligen Nachversteuerung gem. § 34a Abs. 6 Satz 1 Nr. 4 und 5 EStG beantragt werden, wird das FA die Stundung ablehnen. Eine Stundung nach § 34a EStG ist in diesen Fällen nicht vorgesehen. Es bleibt aber immer noch die Möglichkeit, einen Antrag auf Steuerstundung nach § 222 AO zu stellen.

Verhältnis der Thesaurierungsbegünstigung zu anderen Vorschriften

In der Praxis kommt es häufig vor, dass der Abzug eines Investitionsabzugsbetrags (IAB), die Hinzurechnung des IAB sowie die Minderung der Anschaffungskosten nach § 7g Abs. 2 Satz 3 EStG rückgängig gemacht werden. Hier ergeben sich i. d. R. Folgeanpassungen zur Thesaurierungsbegünstigung (BMF 15.6.22, IV C 6 – S 2139-b/21/10001 :001, Rz. 51).

Praxistipp: Werden aufgrund der Rückgängigmachung von Beträgen im Zusammenhang mit dem IAB oder mit der Sonderabschreibung keine Anpassungen bei der Ermittlung der nicht entnommenen Gewinne nach § 34a EStG vorgenommen, führt das in der Praxis häufig dazu, dass der Veranlagungsbeamte den Steuerfall zur Betriebsprüfung meldet.

Mitarbeiter arbeiten erholt besser als unter Dauerstress. Kluge Arbeitgeber unterstützen deshalb die Erholung ihrer Arbeitnehmer und motivieren durch ein Urlaubsgeld. Steuer- und sozialversicherungsrechtlich noch schlauer sind Erholungsbeihilfen. Lesen Sie die Details beider sommerlicher Boni.

Urlaubsgeld

Urlaubsgeld wird zusätzlich zum fortgezahlten Entgelt gezahlt. Eine gesetzliche Verpflichtung zur Zahlung von Urlaubsgeld gibt es nicht direkt, allerdings sehen zahlreiche Tarifverträge oder auch Betriebsvereinbarungen und Einzelarbeitsverträge ein Urlaubsgeld vor. Wird es mehrmals freiwillig gezahlt, kann sich auch daraus eine Verpflichtung aus betrieblicher Übung ergeben. 

Merke: Auch Teilzeitbeschäftigten und Minijobbern kann Urlaubsgeld bezahlt werden. Da es zum Arbeitslohn zählt, muss aufgepasst werden, dass bei Minijobbern die Entgeltgrenze nicht überschritten wird – wobei es hier auf die Einhaltung der Jahressumme von derzeit 6.672 EUR ankommt. 

Beachten Sie: Beim Arbeitnehmer kommt letztlich nicht das ganze Urlaubsgeld an, da darauf Lohnsteuer und Sozialabgaben anfallen. 

Erholungsbeihilfen

Ein nobles Gehaltsextra zur Nettolohnoptimierung und zugleich Mitarbeitermotivation bietet die Erholungsbeihilfe. Der steuerliche Vorteil: Wird die Zweckgebundenheit eingehalten, gibt es bestimmte Beträge, bis zu deren Höhe auf Erholungsbeihilfen nur eine pauschale Lohnsteuer von 25 % plus Solidaritätszuschlag und ggf. Kirchensteuer entsteht (§ 40 Abs. 2 S. 1 Nr. 3 Einkommensteuergesetz (EStG)). Diese Lohnsteuerpauschalierung zieht wiederum die Sozialversicherungsfreiheit nach sich. Damit entstehen zum einen für den Arbeitgeber weniger Lohnkosten in Summe und beim Arbeitnehmer kommt netto mehr an. 

Begünstigt sind die Beihilfen bis zu (jährlich) 156 EUR für den Arbeitnehmer selbst, 104 EUR für den Ehegatten und 52 EUR je kindergeldberechtigtem Kind.  

Merke: Das Geld muss zu Erholungszwecken verwendet werden. Davon ist auszugehen, wenn es im zeitlichen Zusammenhang mit einem Urlaub gezahlt wird (Auszahlung bis zu drei Monaten vor oder nach dem Urlaub). Um etwaigen „Problemen“ bei einer Außenprüfung vorzubeugen, sollten Arbeitgeber eine schriftliche Bestätigung des Arbeitnehmers zum Lohnkonto nehmen.

Quellen

• u. a. § 40 Abs. 2 S. 1 Nr. 3 EStG

Die Übertragung von Betrieben, Mitunternehmeranteilen oder bestimmten GmbH-Anteilen gegen lebenslange Versorgungsleistungen ermöglicht es, Vermögen unentgeltlich auf Angehörige zu übertragen, ohne dass stille Reserven aufgedeckt werden müssen. Mit diesem Gestaltungsmodell kann es z. B. gelingen, ein Familienmitglied als Betriebsnachfolger einzusetzen, der die zu erbringenden Versorgungsleistungen dann auch steuermindernd als Sonderausgaben abziehen kann. Dieser Abzug nach § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG setzt allerdings nicht nur den Abschluss eines entsprechenden Vermögensübergabevertrags voraus, es müssen auch einige wichtige „Spielregeln“ eingehalten werden.

Problemstellung

Die steuerrechtliche Anerkennung derartiger Übertragungsverträge setzt voraus, dass die gegenseitigen Rechte und Pflichten klar und eindeutig sowie rechtswirksam vereinbart und ernsthaft gewollt sind. Darüber hinaus müssen die Leistungen auch wie vereinbart tatsächlich erbracht werden. Als wesentlicher Inhalt des Übertragungsvertrags müssen der Umfang des übertragenen Vermögens, die Höhe der Versorgungsleistungen und die Art und Weise der Zahlung vereinbart sein (BFH 15.7.92, X R 165/90, BStBl II 1992, 1020). Die Vereinbarungen müssen zu Beginn des durch den Übertragungsvertrag begründeten Rechtsverhältnisses oder bei Änderung dieses Verhältnisses für die Zukunft getroffen werden.

Merke: Änderungen der Versorgungsleistungen sind steuerrechtlich nur anzuerkennen, wenn sie durch ein i. d. R. langfristig verändertes Versorgungsbedürfnis des Berechtigten und/oder die veränderte wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Verpflichteten veranlasst sind. Rückwirkende Vereinbarungen werden grundsätzlich steuerrechtlich nicht anerkannt, es sei denn, die Rückbeziehung ist nur von kurzer Zeit und hat lediglich technische Bedeutung (BFH 21.5.87, IV R 80/85, BStBl II 1987, 710; 29.11.88, VIII R 83/82, BStBl II 1989, 281).

Von besonderer Wichtigkeit ist, dass die vereinbarten Versorgungsleistungen in den Folgejahren auch vertragsgemäß erbracht werden. Hierauf achtet die Finanzverwaltung insbesondere im Rahmen von Betriebsprüfungen, denn ein vertragswidriges Verhalten i. S. v. Nichtzahlung oder nur teilweiser Zahlung gefährdet die steuerliche Anerkennung der nach § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG begünstigten Vermögensübergabe ggf. auch dann für die Zukunft, wenn der Vermögensübernehmer wieder zur vertragsgemäßen Zahlung zurückkehrt. Allerdings ist nicht jede Abweichung von den vertraglich getroffenen Vereinbarungen als steuerschädliches Verhalten zu werten. Es lohnt sich daher, einen Blick auf die hierzu ergangene Rechtsprechung zu werfen.

Von der Rechtsprechung als noch unschädlich sanktionierte Umstände

Werden Versorgungsleistungen verspätet, aber in vereinbartem Umfang erbracht, ist dies für sich allein betrachtet unschädlich. Denn die Art und Weise der Zahlung der Versorgungsleistungen ist nur eines von mehreren Kriterien. Sie kann daher nicht allein den Ausschlag für oder gegen die Anerkennung des Versorgungsvertrags geben. Allerdings fließt sie in die Gesamtschau ein und kann mit weiteren Indizien darüber Aufschluss geben, ob die Parteien einen Rechtsbindungswillen besitzen (BFH 15.10.10, X R 10/09, BFH/NV 11, 581).

Beachten Sie: Entsprechendes gilt, wenn vereinbarte Zahlungen reduziert werden, sofern es sich um eine einvernehmliche und nur vorübergehende Reduzierung handelt, die sich an dem Versorgungszweck des Vertrags orientiert. Im Streitfall wurden die unbaren Versorgungsleistungen wie geschuldet erbracht und lediglich die Barzahlungen in Absprache mit den Empfängern um ca. die Hälfte gekürzt (BFH 15.10.10, X R 31/09, BFH/NV 11, 583). Für das Gericht war darin keine willkürliche Nichtbeachtung der vertraglichen Pflichten zu sehen.

Dem Abzug von Versorgungsleistungen muss auch nicht entgegenstehen, dass eine vertraglich vereinbarte Erhöhung des bar zu zahlenden Teils der Altenteilsleistungen, die zum 65. Lebensjahr des Berechtigten vorgenommen werden soll, unterbleibt, weil sie schlicht vergessen wurde (BFH 16.6.21, X R 3/20, BFH/NV 22, 252).

Beachten Sie: Vorsicht ist dagegen angebracht, wenn die Parteien eines Übertragungsvertrags von einer vereinbarten Wertsicherungsklausel keinen Gebrauch machen. Dies lässt zwar für sich allein noch keinen zwingenden Schluss auf ein Fehlen des Rechtsbindungswillens zu. Die Abweichung vom Vereinbarten kann aber im Rahmen der gebotenen Gesamtwürdigung von Bedeutung sein (BFH 3.3.04, X R 14/01, BStBl II 04, 826).

Aktuell hat sich das FG Niedersachsen ausführlich mit der Frage beschäftigt, was im Hinblick auf die (weitere) steuerliche Anerkennung eines Versorgungsvertrags als noch unschädlich angesehen werden kann (FG Niedersachsen 27.11.24, 9 K 10007/22). Danach wird die steuerliche Anerkennung eines Versorgungsvertrages in folgenden Fällen nicht gefährdet:

• Bereits vor Vertragsschluss werden Zahlungen in gleicher Höhe und Regelmäßigkeit geleistet, sofern keine Anhaltspunkte für eine andere Rechtsgrundlage als eine Schenkung für die früheren (vorvertraglichen) Zahlungen ersichtlich sind und die fortgesetzten Zahlungen durch den Versorgungsvertrag lediglich auf eine formelle schuldrechtliche Grundlage gestellt worden sind.
• Bloße Modalität der Zahlungsabwicklung
• Der Zahlungsumweg des Baraltenteils erfolgt über das Konto der Ehegattin des Zahlungsverpflichteten, denn dies stellt jedenfalls dann eine bloße Modalität der Zahlungsabwicklung dar, wenn der Zahlungsverpflichtete seiner Ehegattin den Betrag noch vor Fälligkeit des Baraltenteils erstattet.
• Bei Fehlen entgegenstehender Anhaltspunkte stellt die bloße Unterlassung der versorgungsvertraglich geschuldeten Erhöhung des monatlichen Baraltenteils keine den Rechtsbindungswillen aufhebende Zäsur im Sinne eines „Sich-nicht-mehr-an-die-vertraglichen-Abreden-Gebundenfühlens“ dar, sondern ist im Gegenteil eher als bloße Fortführung des ursprünglichen Rechtsbindungswillens zu sehen, bei der lediglich die Durchführung versehentlich nicht zum vertraglich geschuldeten Zeitpunkt aktualisiert wurde.
• Privat veranlasste Zusatzleistung lässt Rechtsbindungswillen nicht entfallen
• Im Falle einer dauerhaften Überzahlung des monatlichen Baraltenteils ist es jedenfalls für die steuerliche Anerkennung des versorgungsvertraglich geschuldeten Teils des Baraltenteils unschädlich, wenn neben die versorgungsvertraglich veranlasste Zahlung auch eine privat (durch das Verwandtschaftsverhältnis) veranlasste Zahlung tritt, da diese dem versorgungsvertraglich geschuldeten Teil nicht seine obligatorische Natur nimmt und damit ein (insoweit) vorher bestehender Rechtsbindungswillen nicht durch die privat veranlasste Zusatzleistung ausgelöscht wird.

Nachträglich getroffene Vereinbarungen

Die Höhe der Versorgungsleistungen muss grundsätzlich bereits im Vermögensübergabevertrag verbindlich geregelt werden. Der BFH hat zu einer die Höhe der Versorgungsleistungen konkretisierenden nachträglichen vertraglichen Vereinbarung zwischen den Erben oder sonstigen Begünstigten auf der Basis der HöfeO Rheinland-Pfalz entschieden, dass sie den Vorgaben des § 23 Abs. 3 HöfeO Rheinland-Pfalz entsprechen muss, wenn die Leistungen als Sonderausgaben abziehbar sein sollen. Falls die Parteien jedoch Leistungen in einer Höhe vereinbaren wollen, die nicht aus § 23 HöfeO Rheinland-Pfalz abgeleitet werden könnte, müssen sie dies bereits im Übergabevertrag oder in der letztwilligen Verfügung regeln, wenn sie die einkommensteuerrechtliche Anerkennung erreichen wollen (BFH 16.6.21, X R 4/20, BFH/NV 22, 497).

Rechtsfolgen, wenn die Ertragsmöglichkeiten aus dem übergebenen Vermögen die Leistungen nicht mehr decken

Einigen sich die Vertragsbeteiligten in Anbetracht des gestiegenen Versorgungsbedürfnisses auf ein neues Versorgungskonzept (z. B. wegen des Umzugs des Versorgungsberechtigten in ein Pflegeheim), sind Zahlungen, die ab diesem Zeitpunkt nicht mehr aus dem Ertrag des übergebenen Vermögens erbracht werden können, freiwillige, nicht abziehbare Leistungen i. S. d. § 12 Nr. 2 EStG (BFH 13.12.05, X R 61/01, BStBl II 08, 16). Entsprechendes gilt, soweit die Zahlungen zwar aus dem Ertrag des übergebenen Vermögens erbracht werden können, aber die Anpassung der wiederkehrenden Leistungen zwecks Übernahme eines Pflegerisikos im ursprünglichen Übertragungsvertrag ausdrücklich ausgeschlossen war.

Beachten Sie: Und werden die Versorgungsleistungen im Fall einer erheblichen Ertragsminderung infolge einer Betriebsverpachtung nicht angepasst, obwohl die Abänderbarkeit aufgrund wesentlich veränderter Bedingungen vertraglich nicht ausgeschlossen war, sind die die dauerhaften Erträge übersteigenden Zahlungen ebenfalls freiwillige Leistungen i. S. d. § 12 Nr. 2 EStG (BMF 11.3.10, BStBl I 10, 227, Rn. 62).

Schädliche Leistungsaussetzungen

Der weitere Sonderausgabenabzug ist zu versagen, wenn Versorgungsleistungen über einen längeren Zeitraum – im Streitfall insgesamt 17 Monate – vollkommen ausgesetzt werden. Denn dies gefährdet die Versorgung desjenigen, der dem Übernehmer das Vermögen wirtschaftlich betrachtet jedenfalls teilweise unentgeltlich übertragen hat. Nach einer solchen Phase der schwerwiegenden Abweichung vom Üblichen ist ein weiterer Sonderausgabenabzug auch dann ausgeschlossen, wenn der Übernehmer in späteren Jahren die vereinbarten Versorgungsleistungen wieder vertragsgemäß erbringt (BFH 15.9.10, X R 13/09, BStBl II 11, 641).

Entsprechendes gilt, wenn der Vermögensübernehmer über Jahre hinweg nicht die vereinbarten monatlichen Barleistungen von 350 DM erbringt. Im Urteilsfall schlossen die Parteien 16 Jahre nach der Vermögensübertragung, nachdem zuvor die vereinbarten Barleistungen jahrelang nicht erbracht worden waren, eine Änderungsvereinbarung. Aufgrund veränderter Verhältnisse erhöhten sie den monatlichen Barbetrag auf 1.000 DM, der dann nachfolgend auch wie vereinbart gezahlt wurde. Auch hier fehlte den Parteien aufgrund mangelnder Vertragsdurchführung der Rechtsbindungswille mit der Folge, dass auch durch den Abschluss des Änderungsvertrags keine Rückkehr zum vertragsgetreuen Verhalten mehr möglich war (BFH 15.10.10, X R 16/09, BFH/NV 11, 428).

Werden die auf der Grundlage eines Übertragungsvertrags geschuldeten Versorgungsleistungen ohne Änderung der Verhältnisse, also willkürlich nicht mehr erbracht, sind sie steuerrechtlich nicht anzuerkennen, auch wenn die vereinbarten Zahlungen später wieder aufgenommen werden. Entsprechend hat das FG Münster entschieden, dass der erforderliche Rechtsbindungswille fehlt, wenn der Übernehmer die vereinbarten Baraltenteilsleistungen zuerst im Einvernehmen, aber später auch trotz Forderung des Übergebenden nicht zahlt. Erfolgt die Rückkehr zu einem vertragsgemäßen Verhalten durch rechtskräftige Verurteilung eines Zivilgerichts zur Zahlung des Baraltenteils, führt dies nicht zur Anerkennung des Versorgungsvertrags in den Folgejahren (FG Münster 7.12.22, 6 K 2026/20 E, EFG 24, 949; Rev. BFH X R 6/24).

Fazit: Der steuermindernde Abzug von Versorgungsleistungen nach § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG erfordert nicht nur den Abschluss eines entsprechenden Vermögensübergabevertrags, sondern nachfolgend auch die Einhaltung der getroffenen Vereinbarungen. Während Abweichungen im Sinne eines Vergessens oder Versehens noch unschädlich sein können, führt eine willkürliche Herabsetzung oder gar Nichtzahlung der vereinbarten Versorgungsleistungen zur Versagung der steuerlichen Anerkennung für die Zukunft. Dies gilt auch dann, wenn nachfolgend wieder zur Zahlung der vereinbarten Beträge zurückgekehrt wird. Die Änderung von Versorgungsleistungen der Höhe nach aufgrund einer Veränderung des Versorgungsbedürfnisses des Empfängers oder einer veränderten Ertragssituation des Zahlungsverpflichteten bedürfen zur steuerlichen Anerkennung einer entsprechenden vertraglichen Grundlage.

Normalerweise erfolgt der Steuerabzug nach den Lohnsteuerabzugsmerkmalen (ELStAM) des Arbeitnehmers. In vielen Varianten ist es aber auch möglich, die Steuer pauschal zu erheben. Der folgende Beitrag beschäftigt sich mit der Überlassung bzw. Übereignung von Ladevorrichtungen für Elektrofahrzeuge bzw. dem Arbeitgeberzuschuss für eine Ladevorrichtung und erläutert, wann statt individueller Versteuerung eine Lohnsteuerpauschalierung infrage kommt.

Die Spielregeln zur Förderung von Ladevorrichtungen

Um im privaten Haushalt ein Elektrofahrzeug überhaupt laden zu können, bedarf es zunächst einer Ladevorrichtung, z. B. einer Wallbox. Möchte bei der Ladevorrichtung der Arbeitgeber unterstützen, hat er drei Möglichkeiten:

1. Der Arbeitgeber überlässt dem Arbeitnehmer die Ladevorrichtung.
2. Der Arbeitgeber übereignet dem Arbeitnehmer die Ladevorrichtung.
3. Der Arbeitnehmer erwirbt selbst die Ladevorrichtung, und der Arbeitgeber zahlt dem Arbeitnehmer einen Zuschuss.

Die Ladevorrichtung umfasst die gesamte Ladeinfrastruktur einschl. Zubehör sowie die in diesem Zusammenhang erbrachten Dienstleistungen. Dazu gehören auch der Aufbau, die Installation und die Inbetriebnahme der Ladevorrichtung, deren Wartung und Betrieb sowie die für die Inbetriebnahme notwendigen Vorarbeiten wie das Verlegen eines Starkstromkabels. Nicht unter den Begriff Ladevorrichtung fällt hingegen der später geladene Strom.

Überlassung einer betrieblichen Ladevorrichtung

Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer eine betriebliche Ladevorrichtung zum privaten Aufladen beim Arbeitnehmer, ist der Vorteil lohnsteuerfrei (§ 3 Nr. 46 EStG) und beitragsfrei (§ 1 Abs. 1 SvEV). „Überlässt“ heißt, dass der Arbeitgeber weiter Eigentümer der Ladevorrichtung bleibt und der Arbeitnehmer bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses die Ladevorrichtung an den Arbeitgeber (= Eigentümer der Ladevorrichtung) zurückgeben muss.

Einzige Voraussetzung für die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 46 EStG ist das Zusätzlichkeitskriterium: Die Überlassung an den Arbeitnehmer muss zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erfolgen (§ 8 Abs. 4 EStG). Eine Gehaltsumwandlung oder ein Gehaltsverzicht des Arbeitnehmers zugunsten einer Ladevorrichtung sind schädlich.

Wichtig: Ob der Arbeitnehmer die Ladeeinrichtung für einen Dienstwagen des Arbeitgebers oder für ein Privatfahrzeug verwendet, ist unerheblich.

Beispiel 1

Arbeitgeber überlässt Wallbox steuer- und beitragsfreiEin Arbeitgeber hat für 1.000 Euro eine Wallbox erworben und diese kostenlos einem Arbeitnehmer überlassen. Der Arbeitnehmer nutzt die Wallbox für sein privates Elektrofahrzeug und lädt jährlich Strom im Wert von 750 Euro.

Lösung: Während der Arbeitgeber die Kosten für die Wallbox als Betriebsausgabe absetzt, ist der Vorteil aus der Überlassung der Wallbox für den Arbeitnehmer steuer- und beitragsfrei. Sollte der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer den Ladestrom (750 Euro) erstatten, handelt es sich um steuer- und beitragspflichtigen Arbeitslohn. Denn geladen wird ein privates Elektrofahrzeug – kein Dienstwagen.

Praxistipp: Der Arbeitnehmer kann die Ladevorrichtung auch für eine andere Einkunftsart nutzen. Das ist unschädlich für die Steuer- und Beitragsfreiheit.

Wichtig: Der Arbeitgeber muss nicht den Vorteil durch die Überlassung der Ladevorrichtung im Lohnkonto aufzeichnen (§ 4 Abs. 2 Nr. 4 LStDV).

Übereignung einer Ladevorrichtung

Übereignet der Arbeitgeber die Ladevorrichtung, ist dies ein steuer- und beitragspflichtiger Sachbezug. Dieser ist nach § 8 Abs. 2 S. 1 EStG mit dem um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreis am Abgabeort im Zeitpunkt der Abgabe an den Arbeitnehmer anzusetzen. Zur Vereinfachung kann auch ein Ansatz mit 96 Prozent des Endpreises erfolgen, zu dem der Arbeitnehmer die Ladevorrichtung im allgemeinen Geschäftsverkehr erwerben könnte (R 8.1 Abs. 2 S. 3 LStR). Leistet der Arbeitnehmer an den Arbeitgeber eine Zuzahlung, so mindert diese den Sachbezug (maximal auf null Euro).

Beispiel 2

Ein Arbeitgeber übereignet einem Arbeitnehmer eine Ladevorrichtung, die regulär 1.000 Euro kostet. Weil der Arbeitgeber gleich mehrere Ladevorrichtungen erworben hat, musste er jedoch nur 900 Euro bezahlen (Mengenrabatt). Der Arbeitnehmer zahlt eine Eigenbeteiligung von 100 Euro.

Lösung: Durch die Übereignung entsteht ein Sachbezug. Dieser ist mit 860 Euro anzusetzen (1.000 Euro x 96 % = 960 Euro; 960 Euro ./. Eigenbeteiligung von 100 Euro) und unterliegt der regulären Besteuerung und den Sozialabgaben.

Individuelle Versteuerung über die Gehaltsabrechnung

Für den Sachbezug aus der Übereignung gilt zwar die 50-Euro-Freigrenze (§ 8 Abs. 2 S. 11 EStG). Aber regelmäßig wird diese Freigrenze überschritten. Es kommt dann zur individuellen Versteuerung über die Gehaltsabrechnung. Die Lohnsteuerpauschalierung kann da ein Ausweg sein.

Lohnsteuerpauschalierung mit 25 Prozent (§ 40 Abs. 2 S. 1 Nr. 6 EStG)

Der Arbeitgeber kann den Vorteil auch pauschal mit 25 Prozent zzgl. ggf. Soli und ggf. Kirchensteuer versteuern (§ 40 Abs. 2 S. 1 Nr. 6 EStG). Dann entfallen auch die Sozialabgaben (§ 1 Abs. 1 Nr. 3 SvEV).

Die Lohnsteuerpauschalierung nach § 40 Abs. 2 S. 1 Nr. 6 EStG setzt voraus, dass der Arbeitnehmer die Ladevorrichtung zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn unentgeltlich oder verbilligt erhält (§ 8 Abs. 4 EStG).

Der Vorteil: Anstatt den Sachbezug ausgehend von 96 Prozent des ortsüblichen Endpreises am Abgabeort ansetzen zu müssen (vgl. Beispiel 2), gestattet das BMF bei der Lohnsteuerpauschalierung eine Vereinfachung: Als Bemessungsgrundlage können die Bruttoaufwendungen des Arbeitgebers für den Erwerb der Ladevorrichtung angesetzt werden (BMF, Schreiben vom 29.09.2020, Az. IV C 5 – S 2334/19/10009 :004, Rz. 28, Abruf-Nr. 218087).

Beispiel 3

Wie Beispiel 2, nur wendet der Arbeitgeber die Pauschalierung an.

Lösung: Bisher betrug der individuell steuer- und beitragspflichtige Sachbezug 860 Euro. Bei der Pauschalierung reduziert sich der Sachbezug auf 800 Euro (Bruttoaufwand Arbeitgeber 900 Euro ./. Eigenbeteiligung Arbeitnehmer 100 Euro). Diese 800 Euro führen zu einer den Arbeitgeber treffenden Lohnsteuer von 200 Euro (25 % x 800 Euro) zzgl. ggf. Soli und ggf. Kirchensteuern. Sozialabgaben fallen nicht an.

Wichtig: Pauschaliert der Arbeitgeber die Lohnsteuer nach § 40 Abs. 2 S. 1 Nr. 6 EStG, muss er die Aufwendungen für den Erwerb der Ladevorrichtung nachweisen und als Belege zum Lohnkonto nehmen (§ 4 Abs. 2 Nr. 8 LStDV).

Arbeitgeber zahlt Zuschuss für Ladevorrichtung

Alternativ zur Überlassung oder Übereignung einer Ladevorrichtung kann der Arbeitgeber auch einen vorab betraglich festgelegten Zuschuss an den Arbeitnehmer auszahlen, der sich selbst eine Ladevorrichtung anschafft. Dieser Zuschuss stellt steuer- und beitragspflichtigen Arbeitslohn dar. Somit wäre dieser in der Lohn- bzw. Gehaltsabrechnung individuell zu versteuern.

Alternativ kann der Zuschuss mit einem Pauschalsteuersatz von 25 Prozent zzgl. ggf. Soli und ggf. Kirchensteuer pauschaliert werden (§ 40 Abs. 2 S. 1 Nr. 6 S. 2 EStG). Dann entfallen auch die Sozialabgaben. Voraussetzung für die Pauschalierung des Zuschusses ist, dass

1. der Arbeitgeber (kein Dritter) an einen Arbeitnehmer einen Zuschuss
2. zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn (§ 8 Abs. 4 EStG)
3. für den Erwerb und die Nutzung einer Ladevorrichtung leistet.

Begünstigt sind nicht nur Zuschüsse für den Erwerb der Ladevorrichtung, sondern auch für die laufende Nutzung. Das bedeutet, dass der Arbeitgeber z. B. auch mögliche Wartungskosten oder die möglicherweise anfallende Miete für den Starkstromzähler bezuschussen und pauschalieren kann.

Weil es sich um einen Zuschuss zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers handelt, ist die Pauschalierung der Höhe nach begrenzt auf die Höhe der vom Arbeitnehmer getragenen Aufwendungen. Aus diesem Grund muss der Arbeitnehmer die von ihm getragenen Aufwendungen dem Arbeitgeber nachweisen; und der Arbeitgeber hat die Unterlagen als Beleg zum Lohnkonto zu nehmen (§ 4 Abs. 2 Nr. 8 LStDV).

Beispiel 4

Ein Arbeitnehmer schafft für 1.000 Euro eine Wallbox an. Der Arbeitgeber bezuschusst die Anschaffung mit 500 Euro.

Lösung: Grundsätzlich muss der Zuschuss über 500 Euro individuell versteuert und verbeitragt werden. Weist der Arbeitnehmer jedoch dem Arbeitgeber den Aufwand von 1.000 Euro nach, kann der Arbeitgeber alternativ den Zuschuss gemäß § 40 Abs. 2 S. 1 Nr. 6 S. 2 EStG mit dem Pauschsteuersatz von 25 Prozent zzgl. ggf. Soli und ggf. Kirchensteuer versteuern. Dann entfallen die Sozialabgaben.

Abwandlung

Der Zuschuss beträgt 1.200 Euro.

Lösung: Weist der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber den Aufwand von 1.000 Euro nach, kann jener für 1.000 Euro die Pauschalierung nutzen. Der übersteigende Betrag von 200 Euro unterliegt der regulären Besteuerung und den Sozialabgaben.

Nur ausnahmsweise sind Zuschüsse ohne Nachweis der Aufwendungen pauschalierbar; und zwar, wenn die Aufwendungen für die Nutzung der Ladevorrichtung regelmäßig wiederkehrend anfallen und der Arbeitnehmer diese regelmäßig wiederkehrenden Aufwendungen für einen repräsentativen Zeitraum von drei Monaten im Einzelnen nachgewiesen hat. Das ist sogar dann zulässig, wenn der Arbeitgeber zuvor die Ladevorrichtung übereignet hat und er nun die laufenden Kosten der – nunmehr privaten – Ladevorrichtung bezuschusst.

Beispiel 5

Der Arbeitgeber hat einem Arbeitnehmer eine Ladevorrichtung übereignet und den daraus entstehenden Sachbezug pauschaliert. Für den erforderlichen Starkstromzähler hat der Arbeitnehmer monatlich fünf Euro Miete zu bezahlen. Diese Kosten möchte der Arbeitgeber bezuschussen und pauschalieren.

Lösung: Für die Pauschalierung muss der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber Monat für Monat die Aufwendungen nachweisen. Ist das für drei Monate erfolgt, kann der Arbeitgeber den Zuschuss von monatlich fünf Euro auch ohne weitere Nachweise pauschal besteuern, weil die Aufwendungen regelmäßig wiederkehrend anfallen und sie über drei Monate nachgewiesen wurden.

Pauschalierung

Praxistipp: Ändern sich die Verhältnisse wesentlich, ist keine Pauschalierung mehr zulässig. Das ist etwa der Fall, wenn der Arbeitnehmer künftig keine Miete mehr zahlt, weil er einen eigenen Anschluss erworben hat.

Quellen

• BMF 29.9.2020, IV C 5 – S 2334/19/10009 :004, Schreiben

Die für den Beginn der Gewerbesteuerpflicht maßgebliche werbende Tätigkeit einer Personengesellschaft hängt von ihrer tatsächlichen Tätigkeit ab. Entsprechende Indizien lassen sich meist aus dem Gesellschaftsvertrag entnehmen. So urteilte der Bundesfinanzhof in einem Fall, bei dem die Gesellschaft ein Grundstück erwarb und mit einem Hotel bebaute.

Hintergrund: Die Gewerbesteuerpflicht beginnt noch nicht mit bloßen Vorbereitungshandlungen, sondern erst mit der werbenden Tätigkeit. Dieser Zeitpunkt ist unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung im Einzelfall zu ermitteln. Für verschiedene Unternehmensgruppen wurde der Beginn der werbenden Tätigkeit von der Rechtsprechung bereits festgelegt: Bei einem Handelsunternehmen beispielsweise beginnt die werbende Tätigkeit, wenn die Leistungen am Markt angeboten werden; bei Herstellungsunternehmen mit Beginn der Produktion; bei Dienstleistungsunternehmen mit der tatsächlichen Aufnahme der Tätigkeit. 

Beachten Sie: Bei Personengesellschaften ist strikt zwischen der Ebene der Gesellschaft und der ihrer Gesellschafter zu differenzieren. Da es auf die Absichten der Gesellschafter nicht ankommt, ist ein Wechsel im Gesellschafterbestand grundsätzlich unbeachtlich. Vielmehr kann der im Gesellschaftsvertrag festgelegte Unternehmensgegenstand Aufschluss über die ausgeübte Tätigkeit und damit ihren Beginn geben. Mit diesen Punkten beschäftigte sich folgender Fall: 

Sachverhalt

Eine vermögensverwaltende GmbH & Co. KG erwarb ein Grundstück, das mit einem Hotel bebaut an Dritte veräußert werden sollte. Mit der an ihr beteiligten GmbH schloss die KG einen Generalübernahmevertrag, mit dem sich die GmbH zur schlüsselfertigen Errichtung des Hotels verpflichtete und gleichzeitig zur Abtretung ihres Kommanditanteils an der KG an eine andere, aus der ursprünglichen entstandenen KG (share-deal). 

Das Finanzamt erkannte nach einer Betriebsprüfung die anfänglichen (hohen) Verluste aus der Bauphase nicht an, weil sie den Beginn der sachlichen Gewerbesteuerpflicht erst im Zeitpunkt der Hoteleröffnung sah. 

Das Finanzgericht Berlin-Brandenburg sprach der KG hingegen die Anfangsverluste zu. Doch dagegen legte das Finanzamt Revision ein und der Bundesfinanzhof hob die Entscheidung des Finanzgerichts auf. Dieses muss nun noch genau untersuchen, wer das Hotel nach Fertigstellung betrieben hat bzw. welche werbende Tätigkeit die KG ab wann tatsächlich ausgeübt hat.

Der Bundesfinanzhof unterscheidet zwei Szenarien:

• Wird ein Grundstück mit der Absicht erworben, es nach Abschluss der Baumaßnahmen an einen Dritten zu verkaufen, können die Aufwendungen bereits ab Erwerb des Grundstücks gewerbesteuerlich berücksichtigt werden.
• Erwirbt die Gesellschaft das Grundstück dagegen mit dem Ziel, das Hotel nach der Fertigstellung mit verändertem Gesellschafterbestand selbst zu betreiben, dient der Bau nur der Vorbereitung des späteren Hotelbetriebs mit der Folge, dass die werbende Tätigkeit erst mit der tatsächlichen Aufnahme des Hotelbetriebs beginnt. 

Quellen

• BFH-Urteil vom 20.2.2025, Az. IV R 23/22