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Wir freuen uns sehr: Die Betriebs- und Steuerberatungsgesellschaft SHBB mbH wurde als „Exzellenter Arbeitgeber 2026“ ausgezeichnet. Die Preisverleihung fand im März 2026 statt – und unser Geschäftsführer WP StB Dipl.-Ing. Thomas Jürs hat die Auszeichnung persönlich entgegengenommen.

In einer Branche, in der Verlässlichkeit und Kompetenz entscheidend sind, ist ein starkes Team unser größtes Kapital. Deshalb investieren wir nicht nur in Prozesse, sondern vor allem in Menschen, die mitdenken, mitgestalten und gemeinsam wachsen wollen.

Die Auszeichnung bestätigt: Unsere Kanzlei bietet ein Umfeld, in dem Motivation auf Wertschätzung trifft und Leistung echte Perspektiven eröffnet.

„Willkommen bei den Besten“ ist für uns dabei mehr als ein Motto – es ist unser täglicher Anspruch. Für unsere Mitarbeitenden, Mandantinnen und Mandanten sowie die Talente von morgen.

Wir sind stolz auf diese Anerkennung – und sehen sie als Verpflichtung, weiterhin ein Ort zu sein, an dem Exzellenz entsteht.

Bei umfangreichen Nachlässen kommt es in der Praxis häufig vor, dass Teilerbauseinandersetzungen stattfinden. Es ist hierbei nicht ungewöhnlich, dass Immobilien in bei den Erben bestehende Strukturen integriert werden oder einem neuen Gesellschaftsmantel zugeführt werden. Der BFH hatte nun zu entscheiden, ob derartige Vorgänge grunderwerbsteuerfrei nach § 3 Nr. 3 GrEStG zu vollziehen sind (BFH 4.6.25, II R 42/21).

1. Die Kernaussagen vorab

• Die Übertragung eines Grundstücks von einer Erbengemeinschaft auf eine Personengesellschaft bei Teilung des Nachlasses ist zu dem Anteil von der Grunderwerbsteuer befreit, zu welchem ein Miterbe an der erwerbenden Personengesellschaft beteiligt ist.
• Die Steuerbefreiung ist insoweit nicht zu gewähren, als sich der Anteil des Miterben am Vermögen der Personengesellschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Übergang des Grundstücks auf diese vermindert.

2. Urteil des BFH vom 4.6.25, II R 42/21

Die Klägerin, eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), wurde am 10.7.14 von sechs Geschwistern gegründet – A und seinen fünf Geschwistern. Dieselben Personen bildeten zugleich eine Erbengemeinschaft zu je 1/6 Anteil nach ihrem verstorbenen Vater. Zum Nachlass gehörten drei Grundstücke (Flurstücke 1, 2 und 3) im X-Weg in C. Mit notariellem Teil-Erbauseinandersetzungsvertrag vom 10.7.14 übertrugen die Erben die Flurstücke 2 und 3 auf die Klägerin (GbR). Der Vertrag bestimmte ausdrücklich, dass die Übertragung „zur teilweisen Teilung des Nachlasses im Wege der Auseinandersetzung“ erfolge und keine Gegenleistung geschuldet sei.

Am selben Tag

• erwarb die GbR zusätzlich das Flurstück 4 von einer anderen Gesellschaft
• und übertrug dieses Grundstück anschließend an A, wodurch dessen Beteiligung an der GbR von 16,66 % auf 0,55 % sank.

Das FA setzte am 23.11.18 Grunderwerbsteuer i. H. v. 3.808 EUR gegen die GbR fest. Es erkannte eine Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 3 S. 2 GrEStG nur i. H. v. 83,85 % (5 × 16,66 % + 0,55 %) an, da die Befreiung entfalle, wenn sich der Anteil eines Beteiligten innerhalb von fünf Jahren mindert.

Mit dem Einspruch begehrte die Klägerin die vollständige Befreiung der Übertragung der Flurstücke von der Grunderwerbsteuer. Sie vertrat die Auffassung, dass ein Erwerb zur Teilung des Nachlasses nach § 3 Nr. 3 ErbStG vorliege. Einspruch und Klage (FG Köln, 5 K 756/20) blieben erfolglos. Das FG urteilte, die Übertragung sei keine Teilung des Nachlasses, da die Erbengemeinschaft hinsichtlich Flurstück 1 fortbestanden habe.

3. Urteilsgründe

Mit dem Urteil vom 4.6.25 hat der BFH (II R 42/21) entschieden, dass auch die Teilerbauseinandersetzung durch Übertragung eines Grundstücks von einer Erbengemeinschaft auf eine beteiligungsidentische GbR nach § 3 Nr. 3 GrEStG begünstigt ist.

3.1 Rechtsgeschäft i. S. v. § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG unterliegt ein Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Grundstücksübereignung begründet, der Grunderwerbsteuer. Anknüpfungspunkt ist das schuldrechtliche Verpflichtungsgeschäft. Die anschließende Übertragung des Eigentums an dem Grundstück nach § 873 Abs. 1 BGB erfolgt durch Einigung über den Eigentumsübergang als Auflassung.

3.2 Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 3 S. 1 GrEStG

§ 3 Nr. 3 GrEStG nimmt den Erwerb eines zum Nachlass gehörigen Grundstücks durch Miterben zur Teilung des Nachlasses von der Besteuerung aus. Die Befreiung erleichtert die Übertragung von Grundstücken zur Teilung eines Nachlasses.

3.2.1 Zur Teilung des Nachlasses

Das Grundstück muss zum ungeteilten Nachlass gehören. Die entsprechende Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft zur Teilung des Nachlasses ist in den §§ 2042 ff. BGB geregelt. Im zu beurteilenden Fall erfolgte eine Teilerbauseinandersetzung durch zwischen den Miterben geschlossenen Vertrag. Derartige Verträge bedürfen der notariellen Beurkundung (§ 311b Abs. 1 BGB). Die Auseinandersetzung umfasst sowohl die schuldrechtliche Vereinbarung als auch deren dinglichen Vollzug gemäß § 2042 Abs. 1 BGB (vgl. Grüneberg/Weidlich, BGB, § 2042 Rn. 1).

Der BFH hatte bereits in 1967 geurteilt, dass einzelne Maßnahmen zur Auseinandersetzung des Nachlasses nach § 3 Nr. 3 GrEStG begünstigt sind (BFH 27.6.67, II 50/64, BFHE 89, 573). Die Teilung des Nachlasses muss daher wie vorliegend erfolgt auch nicht in einem Zug erfolgen.

3.2.2 Auf ein anderes Zuordnungssubjekt

Das FG Köln (6.10.21, 5 K 756/20, EFG 22, 594 Rn. 34, als Vorinstanz) hatte geurteilt, dass die Einbringung von Grundstücken aus einer Erbengemeinschaft in eine andere Gesamthandsgemeinschaft und damit die Fortsetzung der gesamthänderischen Berechtigung der Mitglieder der Erbengemeinschaft an den betreffenden Grundstücken nicht nach § 3 Nr. 3 GrEStG steuerbefreit sein kann, weil es an einer Teilung des Nachlasses fehle. Dieser Auffassung schloss sich der BFH vorliegend nicht an, da die Zugehörigkeit des Grundstücks zum Nachlass durch seine Übertragung auf einen Miterben oder Dritten oder durch Umwandlung des Gesamthandseigentums in Bruchteilseigentum gelöst wird. Auch eine personen- und beteiligungsidentische GbR stellt ein anderes Zuordnungssubjekt als die Erbengemeinschaft dar (BFH 7.12.51, II 80/51 S, BStBl III 1952, 19; BFH 7.2.01, II R 5/99, BFH/NV 01, 938).

3.3 Berücksichtigung von Fristen

Die Regelungen des § 3 Nr. 3 GrEStG finden vorliegend über §§ 5, 6 GrEStG auch Anwendung auf Personengesellschaften, da diese nach dem Rechtsgedanken ebenfalls begünstigt sein sollen. Es sind jedoch die Regelungen des § 5 Abs. 3 GrEStG (i. d. F. des StEntlG 1999/2000/2002) und § 6 Abs. 3 GrEStG (i. d. F. des StÄndG 2001) zu beachten. Die Regelungen der §§ 5 Abs. 1, Abs. 2 GrEStG und 6 Abs. 1 GrEStG sind insoweit nicht anzuwenden, als sich der Anteil des Miterben am Vermögen der Personengesellschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Übergang des Grundstücks auf diese vermindert.

4. Folgen für die Praxis

Während bei Erbengemeinschaften und deren Teilung meist an die sechs-monatige Frist im Zusammenhang mit dem Begünstigungstransfer in der Erbschaftsteuer gedacht wird, genießt die grunderwerbsteuerliche Betrachtung meist geringere Bedeutung.

Mit der Klarstellung, dass Teilerbauseinandersetzungen auch in den Anwendungsbereich von § 3 Nr. 3 GrEStG fallen, kann in vielen Praxisfällen aufgeatmet werden. Hinsichtlich des Einbezugs von GbRs, auf die Immobilien im Rahmen der Teilung übertragen werden, wird jedoch durch das MoPeG und durch das Auslaufen von § 24 GrEStG zum 31.12.26 der Anwendungsbereich zeitlich beschränkt sein. Es bleibt noch der Hinweis, dass die Frist in der zu beurteilenden Rechtslage fünf Jahre beträgt, in der aktuellen Rechtslage jedoch zehn Jahre.

Quellen

• BFH 4.6.2025, II R 42/21, Urteil § 3 Nr. 3 GrEStG

Sachbezüge sind ein wirkungsvolles Instrument zur Nettolohnoptimierung. Sie ermöglichen Mitarbeitenden eine spürbare Einkommensverbesserung, ohne dass die Brutto-Personalkosten im gleichen Umfang steigen. Voraussetzung ist die korrekte Anwendung der steuerlichen Vorgaben sowie die strikte Einhaltung der jeweiligen Freigrenzen und formalen Anforderungen. Nachfolgend eine kompakte Übersicht der wichtigsten steuerlich begünstigten Sachbezüge.

50-Euro-Freigrenze
Arbeitgeber können monatlich Sachleistungen bis 50 Euro (600 Euro jährlich) steuer- und sozialversicherungsfrei gewähren. Es handelt sich um eine Freigrenze: Wird der Betrag überschritten, ist der gesamte Sachbezug steuer- und beitragspflichtig. Eine Barauszahlung ist unzulässig, die Leistung muss als echter Sachbezug erfolgen (z. B. Gutscheinsysteme). Geldersatzlösungen sind nicht begünstigt.

Essenszuschuss
Arbeitgeber können bis zu 7,67 Euro pro Arbeitstag als Essenszuschuss leisten. Der Sachbezugswert beträgt 4,57 Euro, der steuerfreie Arbeitgeberzuschuss 3,10 Euro. Der Sachbezugswert kann pauschal mit 25 % versteuert oder als Eigenanteil vom Mitarbeitenden getragen werden. Diese Regelung eignet sich insbesondere für Kantinen- und Gutscheinsysteme.

Mobilitätsbudget
Das Deutschlandticket kostet seit 2026 monatlich 63 Euro. Arbeitgeber können den Betrag vollständig steuer- und sozialversicherungsfrei übernehmen (756 Euro jährlich). Bei einem Zuschuss von mindestens 25 % beteiligt sich der Staat zusätzlich mit 5 %, wodurch sich der Eigenanteil des Mitarbeitenden auf 44,10 Euro reduziert. Das Mobilitätsbudget ist ein modernes, attraktives Vergütungsinstrument.

Erholungsbeihilfe
Erholungsbeihilfen können pauschal mit 25 % durch den Arbeitgeber versteuert werden und sind für Mitarbeitende steuerfrei. Die jährlichen Höchstbeträge betragen 156 Euro je Arbeitnehmer, 104 Euro für Ehe- oder Lebenspartner sowie 52 Euro pro Kind. Die Leistungen müssen zweckgebunden für Erholungsmaßnahmen verwendet und dokumentiert werden.

Internetpauschale
Bis zu 50 Euro monatlich (600 Euro jährlich) können als Internetpauschale gewährt werden. Der Arbeitgeber trägt 25 % Pauschalsteuer, Sozialversicherungsbeiträge fallen nicht an, der Betrag ist für Mitarbeitende steuerfrei. Die Pauschale darf die tatsächlichen Kosten nicht übersteigen und ist unabhängig von Arbeitsort und Nutzungsart (privat oder beruflich) möglich.

Gesundheitsförderung
Für zertifizierte Maßnahmen der betrieblichen Gesundheitsförderung können jährlich bis zu 600 Euro steuer- und sozialversicherungsfrei gewährt werden. Es handelt sich um eine Freigrenze: Nur der übersteigende Betrag wird steuer- und beitragspflichtig. Voraussetzung ist die Zertifizierung nach dem GKV-Leitfaden Prävention gemäß §§ 20, 20b SGB V.

Wichtiger Hinweis
Sachbezüge dürfen ausschließlich zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden. Eine Entgeltumwandlung ist unzulässig und führt zum Verlust der Steuerbegünstigung.

Gesamtbetrachtung
Die genannten Sachbezüge können parallel genutzt werden. Pro Mitarbeiter sind bis zu 780 Euro netto steuerfrei und zusätzlich bis zu 11.016 Euro netto pauschalversteuert pro Jahr möglich. Richtig strukturiert bieten Sachbezüge ein erhebliches Optimierungspotenzial für moderne Vergütungssysteme und eine nachhaltige Steigerung der Arbeitgeberattraktivität.

Zum 01.05.2023 wurde das Deutschland-Ticket eingeführt. Es erfreut sich großer Beliebtheit, weil sich mit ihm alle Verkehrsmittel des öffentlichen Nahverkehrs nutzen lassen. Auch als Benefit des Arbeitgebers ist das Deutschland-Ticket beliebt. Da sich der Preis des Deutschland Tickets zum 01.01.2026 auf 63 Euro erhöht hat, liefern wir Ihnen ein lohnsteuerliches Update für Arbeitgeber.

Diese Vorteile bietet das Deutschland-Ticket

Mit dem Deutschland-Ticket kann in allen Verkehrsmitteln im Nahverkehr in der zweiten Klasse gereist werden (ÖPNV und SPNV). Begünstigt sind nicht nur Fahrten mit U- und S-Bahnen, Straßenbahnen, Trambahnen, Stadt- und Regionalbussen, sondern auch die Fahrten mit Regionalzügen wie dem IRE, RE und RB. Das Ticket gilt allerdings nicht in Fernverkehrs-Zügen wie dem ICE, IC oder dem EC. Ferner ist das Ticket personengebunden und nicht übertragbar. Außerdem ist das Ticket nicht an Landes- oder Tarifgrenzen gebunden, sodass auch bundeslandübergreifende Reisen möglich sind.

Das Ticket kann als jährliches Abonnement erworben werden. Entweder mit monatlicher oder jährlicher Zahlungsweise. Das Abo kostet seit 2026 pro Monat 63 Euro. Dieser Preis lässt sich auch nicht durch eine Bahncard reduzieren. Das Abo ist monatlich bis zum 10. eines Monats zum Ende des Kalendermonats kündbar. Bei einer Kündigung bspw. bis zum 10.06. verliert das Ticket ab Juli seine Gültigkeit.

So setzen Arbeitgeber das Deutschland-Ticket als Benefit ein

Arbeitgeber können ihren Arbeitnehmern das Deutschland-Ticket als Benefit anbieten. Denkbar sind für die Praxis insbesondere fünf Varianten:

• Kostenzuschuss an den Arbeitnehmer
• Überlassung eines verbilligten Jobtickets
• Überlassung eines kostenlosen Jobtickets
• Gehaltsumwandlung zugunsten eines Jobtickets
• Deutschland-Ticket zur Reduzierung von Reisekosten

1. Variante: Kostenzuschuss an den Arbeitnehmer

Einfach ist es für Arbeitgeber, wenn sie ihren Arbeitnehmern einen Zuschuss zu den Aufwendungen für das Deutschland-Ticket zahlen. Denn der Zuschuss ist nach § 3 Nr. 15 S. 1 EStG steuer- und über § 1 Abs. 1 SvEV beitragsfrei in der Sozialversicherung. Damit kommt der Zuschuss brutto wie netto beim Arbeitnehmer an und zugleich setzt der Arbeitgeber ihn als Betriebsausgabe ab.

Wichtig: Die Steuer- und Beitragsfreiheit kann für alle Arbeitnehmer des Arbeitgebers genutzt werden. Begünstigt sind also neben Voll- und Teilzeitkräften auch Führungskräfte, Azubis, Aushilfen, Ruheständler und Minijobber. Die Steuer- und Beitragsfreiheit des Zuschusses ist aber an zwei Bedingungen gebunden:

Beispiel

Ein Arbeitgeber gewährt allen bei ihm beschäftigten Arbeitnehmern zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn ab Januar 2026 einen monatlichen Zuschuss von 63 Euro für den Erwerb eines Deutschland-Tickets. Während acht Arbeitnehmer dem Arbeitgeber den Abschluss des Tickets nachweisen, schließt ein weiterer Arbeitnehmer tatsächlich kein Abonnement ab und verwendet die 63 Euro anderweitig.

Lösung: Für die acht Arbeitnehmer sind die 63 Euro monatlich steuer- und beitragsfrei, während bei dem anderen Arbeitnehmer die 63 Euro pro Monat als steuer- und beitragspflichtiger Arbeitslohn zu behandeln sind. Das führt auch dazu, dass der Arbeitgeber Arbeitgeberanteile zu den Sozialabgaben entrichten muss.

• Der Arbeitgeber muss den Zuschuss zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewähren (§ 8 Abs. 4 EStG). Es sind also nur „echte“ Zuschüsse privilegiert. Eine Gehaltsumwandlung oder ein Gehaltsverzicht zugunsten eines Zuschusses führen nicht zur Steuer- und Beitragsfreiheit.
• Der Zuschuss ist nur insoweit steuer- und beitragsfrei, wie er die Aufwendungen des Arbeitnehmers für das Deutschland-Ticket nicht übersteigt. Deshalb muss der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber nachweisen, dass er ein Deutschland-Ticket abgeschlossen hat. Diesen Nachweis der zweckentsprechenden Verwendung des Zuschusses in Form einer Kopie der Rechnung bzw. des Tickets hat der Arbeitgeber als Beleg zum Lohnkonto zu nehmen.

Der nach § 3 Nr. 15 EStG steuerfreie Zuschuss ist auf die Entfernungspauschale anzurechnen und muss in der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung bescheinigt werden (§ 41b Abs. 1 Nr. 6 EStG, § 4 Abs. 2 Nr. 4 LStDV – Zeile 17 der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung). Dies gilt auch, wenn die Fahrkarte ausschließlich für private Fahrten und nicht für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte genutzt wird.

2. Variante: Überlassung eines verbilligten Jobtickets

Als zweite Alternative kann der Arbeitgeber selbst das Deutschland-Ticket erwerben und es dem Arbeitnehmer als Jobticket verbilligt überlassen. Auch die verbilligte Überlassung nach § 3 Nr. 15 S. 1 EStG ist steuer- und über § 1 Abs. 1 SvEV beitragsfrei; vorausgesetzt, der Arbeitnehmer hat das Jobticket auf Grund seines Dienstverhältnisses zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erhalten (§ 8 Abs. 4 EStG). Auch die ausschließlich private Nutzung des verbilligten Jobtickets ist steuer- und beitragsfrei.

Wichtig: Es entfällt aber die Anforderung, dass der Arbeitgeber sich das Ticket nachweisen lässt, weil er es ja selbst abgeschlossen hat. Parallel kann er die Kosten für das Jobticket als Betriebsausgabe absetzen, muss aber zugleich die Eigenanteile des Arbeitnehmers als Betriebseinnahme erfassen.

Beispiel

Ein Arbeitgeber schließt für alle Arbeitnehmer, die es wünschen, ab Januar 2026 ein Deutschland-Ticket ab. Dabei müssen die Arbeitnehmer einen Eigenanteil von monatlich 80 Prozent des Ticketpreises bezahlen.

Lösung: Der Arbeitgeber trägt die Ticketkosten und kann diese als Betriebsausgabe absetzen (monatlich je Arbeitnehmer 63 Euro). Der Eigenanteil des Arbeitnehmers von monatlich jeweils 50,40 Euro (80 Prozent) ist als Betriebseinnahme zu erfassen. Der sich bei den Arbeitnehmern aufgrund der verbilligten Überlassung ergebende Vorteil von monatlich 10,08 Euro (63 Euro x 96 % ./. 50,40 Euro [R 8.1 Abs. 2 S. 3 LStR]) ist gemäß § 3 Nr. 15 S. 1 EStG steuer- und beitragsfrei.

Wichtig: Der steuerfreie Vorteil aus dem verbilligten Jobticket mindert die in der Steuererklärung des Arbeitnehmers abzugsfähige Entfernungspauschale (§ 3 Nr. 15 S. 3 EStG). Daher muss der Arbeitgeber den Vorteil in der Lohnsteuerbescheinigung erfassen (§ 41b Abs. 1 Nr. 6 EStG, § 4 Abs. 2 Nr. 4 LStDV).

Praxistipp: Weil sich der Ticketpreis von 63 Euro um fünf Prozent ermäßigt, wenn der Arbeitgeber mindestens 25 Prozent des Ausgabepreises übernimmt, sollte die Eigenbeteiligung der Arbeitnehmer höchstens 75 Prozent betragen. Von besonderem Vorteil ist, dass die Ticketermäßigung von fünf Prozent nicht als Arbeitslohn zählt (H 8.1 „Deutschland-Ticket“ LStH). Das bietet einen weiteren Vorteil, weil sich insoweit auch nicht die Entfernungspauschale reduziert.

Abwandlung

Wie das obige Beispiel, nur übernimmt der Arbeitgeber 25 Prozent des Ausgabepreises und fordert nur den Restbetrag von seinen Arbeitnehmern.

Lösung: Weil der Arbeitgeber mindestens 25 Prozent des Ausgabepreises und damit 15,75 Euro übernimmt (63 Euro x 25 %), reduziert sich der Ticketpreis von 63 auf 59,85 Euro. Diese 59,85 Euro setzt der Arbeitgeber als Betriebsausgabe ab. Durch die Arbeitgeber-Zahlung von 15,75 Euro reduziert sich die Eigenbeteiligung der Arbeitnehmer auf 44,10 Euro (= 59,85 Euro ./. 15,75 Euro). Dieser Betrag ist als Betriebseinnahme zu erfassen. Bei den Arbeitnehmern beträgt der Vorteil monatlich 13,35 Euro, weil die Ticketrabattierung nicht zu erfassen ist (59,85 Euro x 96 % ./. 44,10 Euro). Dieser Vorteil ist steuer- und beitragsfrei – er mindert aber die Entfernungspauschale und ist in der Lohnsteuerbescheinigung zu erfassen.

3. Variante: Überlassung eines kostenlosen Jobtickets

Der Arbeitgeber kann auch ein kostenloses Jobticket zur Verfügung stellen. Der dadurch entstehende Vorteil ist nach § 3 Nr. 15 S. 1 EStG steuer- und über § 1 Abs. 1 SvEV beitragsfrei, wenn es sich um eine zusätzliche Arbeitgeberleistung i. S. v. § 8 Abs. 4 EStG handelt. Weil der Arbeitgeber mit 100 Prozent somit mindestens 25 Prozent des Ausgabepreises trägt, greift auch hier die Rabattierung des Ticketpreises um fünf Prozent.

Beispiel

Ein Arbeitgeber schließt einen Rahmenvertrag über den Bezug eines Deutschland-Tickets ab und überlässt das Ticket kostenlos einem Arbeitnehmer.

Lösung: Das Ticket kostet den Arbeitgeber nach der Rabattierung um fünf Prozent 59,85 Euro im Monat (= Betriebsausgabenabzug). Die unentgeltliche Überlassung des Tickets an den Arbeitnehmer ist zwar steuer- und beitragsfrei. Der Vorteil von monatlich 57,45 Euro (= 59,85 Euro x 96 % [R 8.1 Abs. 2 S. 3 LStR]) mindert aber die beim Arbeitnehmer abzugsfähige Entfernungspauschale (§ 3 Nr. 15 S. 3 EStG). Aus diesem Grund ist der Vorteil in der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung auszuweisen (§ 41b Abs. 1 Nr. 6 EStG, § 4 Abs. 2 Nr. 4 LStDV).

4. Variante: Gehaltsumwandlung zugunsten eines Jobtickets

In den drei bisher genannten Modellen führen eine Gehaltsumwandlung oder ein Gehaltsverzicht zur Steuer- und Beitragspflicht. Das lässt sich aber umgehen bzw. zumindest steuer- und beitragstechnisch optimieren:

Beispiel 6

Der Arbeitslohn eines Arbeitnehmers beträgt 3.000 Euro. Sachbezüge erhält der Arbeitnehmer bislang nicht. Im Wege einer Gehaltsumwandlung wird der Arbeitslohn auf 2.937 Euro reduziert (3.000 Euro ./. 63 Euro), im Gegenzug erhält der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber ein Deutschland-Ticket (63 Euro). Zusätzlich hat der Arbeitnehmer an den Arbeitgeber eine Eigenbeteiligung von 15 Euro zu zahlen.

Lösung: § 3 Nr. 15 S. 1 EStG gilt nicht bei einer Gehaltsumwandlung. Deshalb ergibt sich durch das Deutschland-Ticket Arbeitslohn. Der Sachbezug ist mit 63 Euro abzüglich vier Prozent Bewertungsabschlag (R 8.1 Abs. 2 S. 3 LStR) und abzüglich der Eigenbeteiligung von 15 Euro anzusetzen. Damit beträgt der Sachbezug 45,48 Euro. Weil die 50-Euro-Sachbezugsfreigrenze nicht überschritten wird, bleibt der Sachbezug als Arbeitslohn außer Ansatz. Damit unterliegen 2.937 Euro der Besteuerung und den Sozialabgaben. Eine Anrechnung auf die Entfernungspauschale des Arbeitnehmers erfolgt nicht, weil § 3 Nr. 15 S. 1 EStG nicht anwendbar ist.

Beispiel

Ein Arbeitnehmer ist konfessions- und kinderlos. Er gehört der Steuerklasse I an, sein monatlicher Bruttoarbeitslohn beträgt 3.000 Euro. Er wünscht ein Deutschland- Ticket, die Kosten dafür sind ihm aber zu hoch. Deshalb bietet ihm sein Arbeitgeber eine Gehaltsumwandlung an. Der Bruttolohn soll um 63 Euro reduziert und im Gegenzug soll ein Deutschland-Ticket überlassen werden. Den Vorteil möchte der Arbeitgeber nach § 40 EStG pauschal versteuern.

Lösung: Der Arbeitgeber wird durch die Gehaltsumwandlung mit 3,41 Euro pro Monat belastet (= 3.631,91 Euro ./. 3.628,50 Euro). Der Arbeitnehmer spart 27,33 Euro (= 2.023,08./. 1.995,75). Damit kostet ihn das Deutschland-Ticket effektiv 35,67 Euro pro Monat statt 63 Euro. Zudem hat der Arbeitnehmer einen weiteren Vorteil: Aufgrund der pauschalen Versteuerung behält er die volle Entfernungspauschale.

• Sachbezugsfreigrenze des § 8 Abs. 2 S. 11 EStG nutzen: Durch eine Gehaltsumwandlung zugunsten eines vom Arbeitgeber beschafften und dem Arbeitnehmer überlassenen Deutschland-Tickets kann erreicht werden, dass sich weder Arbeitslohn ergibt noch dass beim Arbeitnehmer der Vorteil auf die Entfernungspauschale angerechnet wird. Hierfür setzt der Arbeitgeber den regulären Arbeitslohn des Arbeitnehmers herab und gewährt stattdessen das Deutschland-Ticket (Gehaltsumwandlung). Das Ticket ist ein Sachbezug (§ 8 Abs. 2 S. 1 EStG), sodass dieser als Arbeitslohn außer Ansatz bleibt, wenn alle dem Arbeitnehmer im Kalendermonat gewährten und nach § 8 Abs. 2 S. 1 EStG bewerteten Sachbezüge nicht mehr als 50 Euro betragen (§ 8 Abs. 2 S. 11 EStG; Freigrenze). Weil das Ticket mit 63 Euro die 50-Euro-Freigrenze überschreitet, ist zusätzlich erforderlich, dass der Arbeitnehmer an den Arbeitgeber eine Eigenbeteiligung entrichtet.
• Lohnsteuerpauschalierung nach § 40 Abs. 2 S. 2 Nr. 2 EStG: Bei einer Gehaltsumwandlung zugunsten eines Deutschland-Tickets beträgt der Vorteil ohne Zuzahlung ab Januar 2026 pro Monat 60,48 Euro (63 Euro x 96 %) und überschreitet so die 50-Euro-Sachbezugsfreigrenze. In Höhe von 60,48 Euro ergibt sich steuer- und beitragspflichtiger Arbeitslohn; dieser ist dieser mit den individuellen Steuerabzugsmerkmalen des Arbeitnehmers zu versteuern und verbeitragen. Alternativ kann der Arbeitgeber den Sachbezug nach § 40 Abs. 2 S. 2 Nr. 2 EStG zu seinen Lasten einer pauschalen Lohnsteuer von 25 Prozent zzgl. Soli unterwerfen. Vorteil: Bei der Pauschalierung entfällt nicht nur die Besteuerung beim Arbeitnehmer, sondern es entfallen auch die Sozialabgaben (§ 1 Abs. 1 Nr. 3 SvEV). Das betrifft nicht nur die Arbeitnehmer-, sondern auch die Arbeitgeberanteile.

Wichtig: § 40 Abs. 2 S. 2 Nr. 2 EStG gestattet auch, dass der Arbeitgeber ein gemäß § 3 Nr. 15 S. 1 EStG steuerfreies Deutschland-Ticket zu seinen Lasten mit 25 Prozent pauschalieren kann. Das klingt zunächst von Nachteil, weil das Ticket ja steuerfrei ist. Der Clou ist jedoch, dass infolge der Pauschalierung der Vorteil nicht mehr auf die Entfernungspauschale des Arbeitnehmers angerechnet und damit § 3 Nr. 15 S. 3 EStG umgangen wird. Das spart beim Arbeitnehmer Steuern und – sollte der Grenzsteuersatz mehr als 25 Prozent betragen – tritt eine effektive Ersparnis ein.

5. Variante: Deutschland-Ticket zur Reduzierung von Reisekosten

Einige Arbeitnehmer üben häufig Auswärtstätigkeiten aus und können insoweit vom Arbeitgeber steuerfreie Reisekostenerstattungen fordern (§ 3 Nr. 13 oder Nr. 16 EStG).

Auch an dieser Stelle kann das Deutschland-Ticket von Interesse sein. Nämlich dann, wenn der Arbeitnehmer für die Auswärtstätigkeiten häufig Verkehrsmittel nutzt, die er auch mit dem Deutschland-Ticket nutzen kann. In diesem Szenario ergeben sich zwei Vorteile:

• Für den Arbeitgeber reduziert sich die Belastung durch die dem Arbeitnehmer zu gewährenden Reisekostenerstattungen, weil er anstelle von vielen teuren Einzelfahrscheinen nur das Deutschland-Ticket gewährt.
• Für den Arbeitnehmer stellt das Deutschland-Ticket keinen Arbeitslohn dar. Damit ist der Vorteil zwar wie bei § 3 Nr. 15 EStG steuer- und beitragsfrei. Der Sachbezug wird aber nicht mehr auf die beim Arbeitnehmer abzugsfähige Entfernungspauschale angerechnet, weil das nur bei § 3 Nr. 15 EStG erfolgt. Damit bleibt die ungeminderte Entfernungspauschale.

Wichtig: Damit das Ticket nicht als Arbeitslohn angesetzt wird, ist erforderlich, dass der Arbeitgeber eine Prognoserechnung anstellt (vgl. hierzu BMF, Schreiben vom 15.08.2019, Az. IV C 5 – S 2342/19/10007 :001, Abruf-Nr. 210780). Nur wenn sich eine prognostizierte Vollamortisation alleine durch Fahrten i. S. v. § 3 Nr. 13 oder Nr. 16 EStG ergibt, ist der gesamte Vorteil nicht als Arbeitslohn zu erfassen. Das gilt dann auch insoweit, wie das Ticket für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und Privatfahrten genutzt wird.

Beispiel

Ein Arbeitgeber überlässt einem Arbeitnehmer unentgeltlich ein Deutschland-Ticket. Das Ticket kostet pro Monat mit dem Rabatt von fünf Prozent 59,85 Euro (63 Euro x 95 %). Der Arbeitnehmer wird im Außendienst eingesetzt; eine Prognose des Arbeitgebers ergibt, dass sich durch das Ticket die Reisekostenerstattungen i. S. v. § 3 Nr. 13 bzw. Nr. 16 EStG um jährlich 1.500 Euro reduzieren. Denn der Arbeitnehmer fährt innerhalb des Außendienstes – aber auch privat – überwiegend mit dem ÖPNV; infolge des Deutschland-Tickets ist die Buchung von Einzelfahrkarten nicht mehr erforderlich.

Lösung: Weil sich eine Vollamortisation ergibt, ist der Vorteil durch das Deutschland-Ticket nicht als Arbeitslohn zu erfassen. Eine Minderung der Entfernungspauschale ergibt sich für den Arbeitnehmer nicht. Auch nicht insoweit, wie er das Ticket privat und für Fahrten zur ersten Tätigkeitsstätte nutzt. Eine Bescheinigung in der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung ist nicht erforderlich.

Wichtig: Wäre § 3 Nr. 15 S. 1 EStG angewandt worden, wäre der Sachbezug zwar steuer- und beitragsfrei. Er hätte aber mit jährlich 689,47 Euro die Entfernungspauschale des Arbeitnehmers reduziert (59,85 Euro x 12 x 96 %) und wäre in der Lohnsteuerbescheinigung anzugeben gewesen.

Fazit: Es lassen sich verschiedene steuerliche Varianten für das Deutschland-Ticket in der Praxis nutzen, um die beste Lösung für Arbeitnehmer und Arbeitgeber zu finden. Dabei sind die Voraussetzungen jeweils im Auge zu behalten.

Quellen

• BMF 15.8.2019, IV C 5 – S 2342/19/10007 :001, Schreiben
• § 3 Nr. 15 S. 1 EStG; § 1 Abs. 1 SvEV; § 8 Abs. 4 EStG; § 41b Abs. 1 Nr. 6 EStG; § 4 Abs. 2 Nr. 4 LStDV;

Der Bundesfinanzhof hat in drei Verfahren aufgrund mündlicher Verhandlung am 12.11.2025 entschieden, dass er die Vorschriften des Ertragswertverfahrens, die nach dem sogenannten Bundesmodell in elf Bundesländern für die Bewertung von Wohnungseigentum als Grundlage für die Berechnung der Grundsteuer ab dem 1.1.2025 herangezogen werden, für verfassungskonform hält.

Sichtweise des Bundesfinanzhofs

Der Bundesfinanzhof bestätigte inhaltlich die Ansichten der Vorinstanzen und versagte den Revisionen in der Sache den Erfolg. Er ist nicht von der Verfassungswidrigkeit der in den Streitfällen anzuwendenden Regelungen überzeugt; eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht kommt nicht in Betracht.

Der Gesetzgeber hat ein Bewertungssystem geschaffen, das konzeptionell einer Verkehrswertorientierung folgt und darauf angelegt ist, im Durchschnitt aller zu bewertenden Objekte den „objektiviert-realen Grundstückswert“ innerhalb eines Korridors des gemeinen Werts annäherungsweise zutreffend zu erfassen.

Die Bewertungsvorschriften sind grundsätzlich geeignet, den mit der Steuer verfolgten Belastungsgrund in der Relation realitätsgerecht abzubilden. Belastungsgrund für die neue Grundsteuer ist nach dem Willen des Gesetzgebers das Innehaben von Grundbesitz und die dadurch vermittelte Möglichkeit einer ertragbringenden Nutzung, die sich im Sollertrag widerspiegelt und dem Steuerpflichtigen eine entsprechende objektive Leistungsfähigkeit vermittelt.

In seiner Pressemitteilung geht der Bundesfinanzhof vor allem auf diese Aspekte ein:

• Die Maßgeblichkeit von gesetzlich typisierten Bodenrichtwerten zur Bestimmung des Bodenwerts verstößt nicht gegen eine realitäts- und relationsgerechte Bewertung im Sinne der Anforderungen des Bundesverfassungsgerichts.
• Ebenso wenig führen die für die Wertberechnung von Wohnungseigentum im Ertragswertverfahren heranzuziehenden pauschalierten Nettokaltmieten zu einer verfassungswidrigen Ungleichbehandlung.

Relevanz für die Praxis

Die drei Entscheidungen (geklagt hatten Wohnungseigentümer aus Nordrhein-Westfalen, Sachsen und Berlin) sind auch für Wohnungseigentümer in den Ländern Brandenburg, Bremen, Mecklenburg-Vorpommern, Rheinland-Pfalz, Sachsen-Anhalt, Saarland, Schleswig-Holstein und Thüringen von Bedeutung, da diese Länder ebenfalls das „Bundesmodell“ verwenden.

Beachten Sie — Für Bürger in Baden-Württemberg, Bayern, Hamburg, Hessen und Niedersachsen haben die aktuellen Entscheidungen keine Konsequenzen, da diese Länder eigene Grundsteuermodelle verwenden.

Der Bund der Steuerzahler Deutschland und Haus und Grund Deutschland haben bereits angekündigt, gemeinsam eine Verfassungsbeschwerde beim Bundesverfassungsgericht zu unterstützen.

Quellen

• BFH, PM Nr. 78/25 vom 10.12.2025 zu den Rechtssachen Az. II R 25/24, Az. II R 31/24 und Az. II R 3/25

Die Übertragung von Betrieben noch zu Lebzeiten auf Angehörige ist in der Besteuerungspraxis vielfach anzutreffen, häufig getragen von dem Wunsch des Erblassers, zu Lebzeiten „sein Haus zu bestellen“ und den Übergang auf den Abkömmling noch zu begleiten. Neben schenkungsteuerlichen Aspekten sollten bei solchen Betriebsübertragungen unbedingt auch die ertragsteuerlichen Folgen für die Beteiligten in die Planung miteinbezogen werden. Die typischen Steuerfallen und Gestaltungsoptionen werden nachfolgend anhand der Übertragung eines Einzelunternehmens genau analysiert.

Buchwertübertragung nach § 6 Abs. 3 EStG

Bei unentgeltlicher Übertragung eines Betriebs schreibt § 6 Abs. 3 EStG zwingend die Buchwertfortführung durch den Betriebsübernehmer vor. Bei der Frage, ob eine unentgeltliche Übertragung vorliegt, gilt im Bereich der Gewinneinkünfte die sog. Einheitstheorie (BFH 11.12.01, VIII R 58/98, BStBl II 02, 420). So führt z. B. die Übernahme von Verbindlichkeiten allein noch nicht zur Entgeltlichkeit. Nach der Einheits- bzw. Nettobetrachtung kann eine Übertragung i. S. d. § 6 Abs. 3 EStG auch unentgeltlich sein, wenn zum übertragenen Betrieb passive Wirtschaftsgüter gehören. Eine Betriebsübertragung unter Familienangehörigen kann daher unentgeltlich sein, wenn der Erwerber neben den Aktiva des Betriebs die regelmäßig vorhandenen Betriebsschulden übernimmt; dies gilt selbst dann, wenn das Eigenkapital im Zeitpunkt der Übertragung negativ ist (BFH 6.5.24, III R 7/22, BStBl II 24, 740).

Aufgrund der Einheitsbetrachtung stehen auch Teilentgelte, die den Buchwert der betrieblichen Einheit nicht erreichen, der Buchwertfortführung nicht entgegen. Wendet der Betriebsübernehmer danach Anschaffungskosten bis zur Höhe des steuerlichen Kapitalkontos auf, hat er die Buchwerte des Übergebers fortzuführen, d. h., der Übergeber realisiert keinen Veräußerungsgewinn.

Übertragung gegen Versorgungsleistungen

Auch die Übertragung eines Betriebs gegen Versorgungsleistungen nach § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG bietet den Vertragsparteien die Möglichkeit, betriebliches Vermögen unentgeltlich ohne die Realisierung stiller Reserven zu übertragen und gleichzeitig den Betriebsübergeber zu versorgen, ohne dass die Versorgungsleistungen als stille Reserven aufdeckendes Entgelt anzusehen sind. Zudem ist der häufig höher besteuerte Vermögensübernehmer dann zum steuermindernden Abzug der vereinbarten Versorgungsleistungen nach § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG berechtigt, die korrespondierend vom Übergeber als sonstige Einkünfte (§ 22 Nr. 1a EStG) zu versteuern sind.

Die Regelung des § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG zielt in erster Linie darauf ab, Vermögensübertragungen im Rahmen vorweggenommener Erbfolgeregelungen zu begünstigen, und betrifft daher i. d. R. Vermögensübertragungen zwischen nahen Angehörigen. In diesen Fällen spricht eine widerlegbare Vermutung dafür, dass die wiederkehrenden Leistungen unabhängig vom Wert des übertragenen Vermögens nach dem Versorgungsbedürfnis des Berechtigten und nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Verpflichteten bemessen worden sind.

Beachten Sie: Um eine nach § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG begünstigte Betriebsübergabe gegen Versorgungsleistungen steuersicher umzusetzen, müssen vor allem die nachfolgenden Voraussetzungen erfüllt sein (siehe im Einzelnen BMF 11.3.10, IV C 3 – S 2221/09/10004, BStBl I 10, 227, abgedruckt im EStH 2024 Anhang 13 IV mit entsprechenden Aktualisierungshinweisen).

Ausreichend ertragbringendes Vermögen

Eine begünstigte Übertragung liegt nur vor, wenn das übertragene Vermögen die Existenz des Vermögensübergebers wenigstens teilweise sichert und Ertrag bringt. Versorgungsleistungen liegen vor, wenn nach überschlägiger Berechnung die zu erbringenden Leistungen nicht höher sind als die langfristig erzielbaren Erträge aus der übergebenen und die Existenz sichernden Wirtschaftseinheit. Dabei kann aus Vereinfachungsgründen der Durchschnittsertrag der letzten drei Jahre zugrunde gelegt werden. AfA und außerordentliche Aufwendungen sind hinzuzurechnen.

Wird eine in § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG genannte Wirtschaftseinheit übertragen und vom Erwerber fortgeführt, besteht eine nur in Ausnahmefällen widerlegbare Vermutung, dass die Beteiligten von einer ausreichend Ertrag bringenden Wirtschaftseinheit ausgegangen sind. Die Beweiserleichterung ist jedoch nicht anzuwenden bei verpachteten oder überwiegend verpachteten Betrieben (BMF 11.3.10, IV C 3 – S 2221/09/10004, BStBl I 10, 227 Rn. 29).

Im Gegensatz zum BFH (Beschluss des Großen Senats vom 12.3.03, GrS 2/00, BStBl II 04, 100) ist der Abzug von Versorgungsleistungen, die aus den langfristig erzielbaren Erträgen des übergebenen Vermögens erbracht werden können, nach Auffassung der Finanzverwaltung nicht gefährdet, wenn das übertragene Vermögen nicht über einen ausreichenden Unternehmenswert verfügt (BMF 11.3.10, IV C 3 – S 2221/09/10004, BStBl I 10, 227, Rn. 31).

Vereinbarung von lebenslänglichen Versorgungsleistungen

Zur Bestimmung des Umfangs von auf Lebenszeit zu erbringenden Versorgungsleistungen ist auf die im Vermögensübergabevertrag vereinbarten Leistungen abzustellen, die wiederkehrend in Geld oder Geldeswert erbracht werden. Hierzu gehören insbesondere Geldleistungen, übernommene Aufwendungen und Sachleistungen. Bei Sachleistungen sind mit Ausnahme persönlicher Dienstleistungen und der Wohnraumüberlassung die Werte nach § 8 Abs. 2 EStG maßgebend. Der Wert unbarer Altenteilsleistungen kann am Maßstab der Sachbezugswerte der Sozialversicherungsentgeltverordnung geschätzt werden, soweit deren Anwendung nicht zu einer offensichtlich unzutreffenden Besteuerung führt (BFH 8.6.18, X B 112/17, BFH/NV 18, 1086). Die Verpflichtung zur Erbringung wiederkehrender persönlicher Dienstleistungen durch persönliche Arbeit ist keine Versorgungsleistung, wohl aber die Gestellung einer fremden Arbeitskraft (BFH 22.1.92, X R 35/89, BStBl II 1992, 552).

In den Fällen der Wohnungsüberlassung an den Übergeber sind nach Auffassung der Finanzverwaltung nur die mit der Nutzungsüberlassung tatsächlich zusammenhängenden Aufwendungen anzusetzen (BMF 11.3.10, IV C 3 – S 2221/09/10004, BStBl I 10, 227 Rn. 46). Dem hat aktuell das FG Nürnberg widersprochen. Hat sich der Übergeber eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs anlässlich der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen ein Wohnungsrecht an einer Wohnung des übergebenen Vermögens vorbehalten, kann der Übernehmer nach Auffassung des FG den Mietwert der überlassenen Wohnung als Sonderausgabe absetzen (FG Nürnberg 6.2.25, 4 K 1279/23, Rev. BFH, X R 5/25).

Beachten Sie: Instandhaltungskosten dürfen jedoch nur als Versorgungsleistungen abgezogen werden, soweit sie der Erhaltung des vertragsgemäßen Zustands der Wohnung im Zeitpunkt der Übertragung dienen (BFH 25.8.99, X R 38/95, BStBl II 00, 21; BMF 21.7.03, IV C 4 –S 2221 – 81/03, BStBl I 03, 405).

Ersetzt der Übernehmer z. B. 28 Jahre nach Abschluss des Altenteilsvertrags die zwischenzeitlich völlig verschlissene Kücheneinrichtung durch eine neue Einbauküche, so gehören die Erhaltungsaufwendungen für die Anschaffung – soweit sie auf das gewährte Wohnrecht entfallen – zu den Versorgungsleistungen und können vom Übernehmer als Sonderausgaben abgezogen werden (FG München 27.3.18, 2 K 1985/16, EFG 18, 1629).

Ein Abzug anteiliger Absetzungen für Abnutzung und Schuldzinsen sowie anteiliger – vor allem öffentlicher – Lasten des Grundstücks, die vom Übernehmer als Eigentümer geschuldet werden, kommt allerdings nicht in Betracht (BFH 25.3.92, X R 196/87, BStBl II 1992, 1012).

Empfänger von Versorgungsleistungen

Als Empfänger der Versorgungsleistungen kommen in erster Linie der Übergeber des Vermögens, dessen Ehegatte und seine gesetzlich erb- und pflichtteilsberechtigten Abkömmlinge (BFH 26.11.03, X R 11/01, BStBl II 04, 820) sowie der Lebenspartner einer eingetragenen Lebenspartnerschaft in Betracht. Darüber hinaus können Empfänger von Versorgungsleistungen auch die Eltern des Übergebers sein, wenn dieser das übergebene Vermögen seinerseits von den Eltern im Wege der Vermögensübertragung im Zusammenhang mit Versorgungsleistungen erhalten hat (BFH 23.1.97, IV R 45/96, BStBl II 1997, 458).

Beachten Sie: Vorsicht ist jedoch angebracht, wenn Empfänger der wiederkehrenden Leistungen die Geschwister des Übernehmers sind. Hier besteht die – allerdings widerlegbare – Vermutung, dass diese nicht versorgt, sondern gleichgestellt werden sollen (BFH 20.10.99, X R 86/96, BStBl II 00, 602).

Dagegen scheiden nicht zum Generationennachfolgeverbund gehörende Personen (z. B. die langjährige Haushälterin, der Lebensgefährte/die Lebensgefährtin, Mitarbeiter im Betrieb) als Empfänger von Versorgungsleistungen aus (BFH 26.11.03, X R 11/01, BStBl II 04, 820).

Übertragung des Gewerbebetriebs unter Nießbrauchsvorbehalt

Verpachtungsbetrieb

Wird ein Gewerbebetrieb unter Vorbehalt des Nießbrauchs übertragen, stellt sich die Frage, ob dies eine Betriebsübertragung nach § 6 Abs. 3 EStG mit entsprechender Buchwertfortführung darstellt. Denn die Anwendung der Vorschrift setzt voraus, dass der Übertragende seine bisherige gewerbliche Tätigkeit einstellt. Daran fehlt es jedoch, wenn wesentliche Betriebsgrundlagen (z. B. das Betriebsgrundstück) aufgrund des vorbehaltenen Nießbrauchs vom bisherigen Betriebsinhaber weiterhin gewerblich genutzt werden (BFH 25.1.17, X R 59/14, BStBl II 19, 730 für einen verpachteten Gewerbebetrieb).

Aktuell hat der BFH die hieraus resultierenden Rechtsfolgen mit Urteil vom 8.8.24 (IV R 1/20, BStBl II 25, 122) bei einem Verpachtungsbetrieb präzisiert. Der Übertragende (Vorbehaltsnießbraucher) entnimmt die bisher betrieblich genutzten Wirtschaftsgüter in das Privatvermögen, erzielt aber weiterhin gewerbliche Verpachtungseinkünfte. Beim Vorbehaltsnießbraucher führt dies nicht zu einer steuerbegünstigten Betriebsaufgabe nach § 16 Abs. 3 S. 1 EStG. Die Entnahmen sind mit dem Teilwert zu bewerten (§ 4 Abs. 1, § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG). Infolge der fehlenden Einstellung der bisherigen gewerblichen Verpachtungstätigkeit wird der nämliche Betrieb – wenn auch um die übertragenen Wirtschaftsgüter verkleinert – fortgeführt.

Aktiver Gewerbebetrieb

Mit Urteil vom 29.1.25 (X R 35/19) hat der BFH die vorstehend für verpachtete Betriebe geltenden Rechtsfolgen ebenfalls bei aktiv betriebenen Gewerbebetrieben angewandt. Auch in diesem Fall liegt keine unentgeltliche Übertragung des Gewerbebetriebs i. S. v. § 6 Abs. 3 S. 1 Hs. 1 EStG vor. Die unter Vorbehaltsnießbrauch übertragenen Wirtschaftsgüter werden Privatvermögen des Erwerbers. Erlischt zu einem späteren Zeitpunkt der Nießbrauch infolge eines unentgeltlichen Vorgangs, geht der in der Person des Vorbehaltsnießbrauchers bestehende Gewerbebetrieb nach § 6 Abs. 3 S. 1 EStG auf den Erwerber über, wenn dieser die betriebliche Tätigkeit fortführt.

Entsprechendes gilt für die Übertragung eines gesamten Mitunternehmeranteils unter Vorbehaltsnießbrauch, wenn der neue Gesellschafter Mitunternehmer wird, sowie wenn Vorbehaltsnießbrauch bei der unentgeltlichen Aufnahme einer natürlichen Person in ein Einzelunternehmen (§ 6 Abs. 3 S. 1 Hs. 2 Alternative 1 EStG) oder bei der Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils (§ 6 Abs. 3 S. 1 Hs. 2 Alternative 2 EStG) vereinbart ist.

Praxistipp: Die Finanzverwaltung hat nun mit BMF-Schreiben vom 28.10.25 (IV C 6 – S 2240/00044/019/033) zur Anwendung des BFH-Urteils vom 29.1.25 (X R 35/19) folgende Übergangsregelung getroffen:

• Übertragungen ab 17.4.25: Die Urteilsgrundsätze der Entscheidung X R 35/19 sind für alle Übertragungen ab 17.4.25 (Tag der Veröffentlichung des Urteils durch den BFH) anzuwenden. In diesen Fällen ist eine Buchwertfortführung bei Übertragung von Wirtschaftsgütern unter Vorbehaltsnießbrauch nach § 6 Abs. 3 EStG auch bei einem aktiven Gewerbebetrieb nicht mehr möglich.
• Übertragungen vor dem 17.4.25: Ist die Veranlagung für den Veranlagungszeitraum der Übertragung noch nicht bestandskräftig, sind die Urteilsgrundsätze grundsätzlich anwendbar. Auf gemeinsamen, unwiderruflichen Antrag des Nießbrauchsnehmers und des Nießbrauchsgebers können jedoch unverändert die Buchwerte nach § 6 Abs. 3 EStG aus Vertrauensschutzgründen fortgeführt werden. Die zum Buchwert übertragenen Wirtschaftsgüter bleiben beim Nießbrauchsnehmer weiterhin nach § 15 EStG steuerverstrickt.

Die Anwendungsregelung ist vor dem Hintergrund zu sehen, dass die bisherige BFH-Rechtsprechung nur verpachtete Gewerbebetriebe betraf und der BFH nun mit Urteil vom 29.1.25 (X R 35/19) erstmals die Anwendung der Buchwertfortführung nach § 6 Abs. 3 EStG auch für einen „aktiven“ Gewerbebetrieb verneint hat.

Nießbraucher i. d. R. kein wirtschaftlicher Eigentümer

Bei einer Betriebsübertragung unter Nießbrauchsvorbehalt wird der Nießbraucher i. d. R. auch nicht wirtschaftlicher Eigentümer (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO) der übertragenen Wirtschaftsgüter (bei wirtschaftlichem Eigentum würden die Wirtschaftsgüter weiterhin dem Nießbraucher zuzurechnen sein, sodass es nicht zur Entnahme kommen würde). Vielmehr ist der Vorbehaltsnießbraucher nur dann wirtschaftlicher Eigentümer, wenn sich seine rechtliche und tatsächliche Stellung gegenüber dem zivilrechtlichen Eigentümer des Grundstücks von der normalen – lediglich eine Nutzungsbefugnis vermittelnden – Position eines Nießbrauchers so deutlich unterscheidet, dass er die tatsächliche Herrschaft über das nießbrauchsbelastete Grundstück ausübt (BFH 28.7.99, X R 38/98, BStBl II 00, 653).

Entscheidend ist der wirtschaftliche Ausschluss des Eigentümers von der Einwirkung auf die Sache. Dies nimmt die Rechtsprechung dann an, wenn nach dem Gesamtbild der Verhältnisse kein Herausgabeanspruch besteht oder der Herausgabeanspruch des zivilrechtlichen Eigentümers keine wirtschaftliche Bedeutung mehr hat. Unerheblich ist, wenn der Vorbehaltsnießbrauch auf Lebenszeit des Nießbrauchers bestellt wird, da damit bei einem Wirtschaftsgut mit längerer Lebensdauer nicht der Ausschluss des Eigentümers für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Objekt verbunden ist (BFH 25.1.17, X R 59/14, BStBl II 19, 730).

Übertragung eines L + F-Betriebs unter Nießbrauchsvorbehalt

Bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft hat die Übertragung eines Betriebs unter Nießbrauchsvorbehalt zur Folge, dass zwei Betriebe entstehen, nämlich ein ruhender Betrieb in der Hand des neuen Eigentümers und ein wirtschaftender Betrieb in der Hand des Nießbrauchsberechtigten und bisherigen Eigentümers. Dies gilt sowohl bei Übertragung eines noch aktiv bewirtschafteten Betriebs als auch bei Übertragung eines verpachteten Betriebs (BFH 8.5.19, VI R 26/1, BStBl II 19, 660). Der Vorgang löst daher weder eine Entnahme noch eine Betriebsaufgabe aus. Der Betrieb wird vielmehr steuerrechtlich unverändert durch den Rechtsnachfolger fortgeführt (BFH 26.2.87, IV R 325/84, BStBl II 1987, 772). Der Rechtsnachfolger ist an die Buchwerte des Rechtsvorgängers gebunden (§ 6 Abs. 3 S. 1 EStG).

Quellen

• BFH 6.5.2024, III R 7/22, Urteil
• § 6 Abs. 3 EStG; § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG