Autor: SHBB

Zur Vermeidung einer sogenannten steuerlichen Abfärbung gewerblicher Tätigkeiten auf sämtliche Einkünfte einer Personengesellschaft ist es oftmals notwendig, bei gemischten Tätigkeiten die gewerblichen Aktivitäten in einen gesonderten Einzelbetrieb oder in eine gesonderte Gesellschaft auszugliedern.

Im Steuerrecht liegen die Tücken oft im Detail. Zum Beispiel bei der sogenannten Abfärbetheorie: Personengesellschaften erzielen grundsätzlich einheitliche Einkünfte nur einer einzigen Einkunftsart mit der weiteren Besonderheit, dass beim Vorliegen gewerblicher Tätigkeiten unabhängig von deren Umfang (abgesehen von sehr geringen Bagatellgrenzen) sämtliche anderen land- und forstwirtschaftlichen, freiberuflichen oder vermögensverwaltenden Tätigkeiten auch zu gewerblichen Einkünften umqualifiziert werden. Werden in einer Personengesellschaft neben Einkünften aus freiberuflicher oder landwirtschaftlicher Tätigkeit auch gewerbliche Tätigkeiten ausgeübt, müssen die gewerblichen Tätigkeiten in eine gesonderte Gesellschaft ausgegliedert werden, um zu vermeiden, dass auch die aus land- und forstwirtschaftlichen oder freiberuflichen Tätigkeiten zu gewerblichen Einkünften umqualifiziert werden. Diese Empfehlung gilt auch für vermögensverwaltende Personengesellschaften mit steuerlichem Privatvermögen und Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, die auch gewerbliche Tätigkeiten oberhalb der steuerlichen Bagatellgrenzen ausüben. In der Praxis muss für den Fiskus die Abgrenzung der Tätigkeitsbereiche klar erkennbar sein. Ist das nicht der Fall, kann es zur ungewollten „gewerblichen Abfärbung“ kommen. Und zwar selbst dann, wenn die gewerblichen Einkünfte vergleichsweise gering sind. Das zeigt ein Fall, mit dem sich das Finanzgericht München (FG) im Juni 2018 beschäftigt hat. Das Verfahren ist seit April 2020 vor dem Bundesfinanzhof anhängig.

In dem Fall hatten die beiden Gesellschafter einer Grundstücksverwaltung unter dem Namen ihrer GbR im Jahr 2010 zwei Bankdarlehen zur Errichtung einer Photovoltaikanlage aufgenommen. Die Rechnung für den Bau der Anlage, die Anmeldung bei der Bundesnetzagentur, der Abschluss des Einspeisevertrags und auch die Versicherung der Elektronik erfolgten unter dem Namen ihrer Verwaltungsgesellschaft. Für das strittige Jahr 2012 reichten sie beim Finanzamt zwei zusammengefasste Einkünfteermittlungen ein: Für Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie für Einkünfte aus gewerblicher Tätigkeit. Anders als von den Gesellschaftern erklärt, qualifizierte das Finanzamt die Einkünfte aus der Grundstücksvermietung wegen des Betriebes der Photovoltaikanlage
in gewerbliche Einkünfte um und erhob auf sämtliche Einkünfte Gewerbesteuer.

Im Einspruchsverfahren vertraten die beiden Gesellschafter die Auffassung, dass die Abfärberegelung nicht zur Anwendung kommen dürfe, weil sie konkludent eine zweite Photovoltaik-GbR gegründet hätten. Das FG stellte demgegenüber klar, dass nach den zwei Tätigkeitsbereichen getrennte Gewinnermittlungen kein Indiz für die Gründung einer zweiten GbR sind, wenn sie zu einer einzigen Gewinn- und Verlustrechnung zusammengefasst und in einer einzigen Feststellungserklärung unter einer Steuernummer eingereicht werden. Im konkreten Fall sprächen die gesamten Umstände gegen die Gründung einer zweiten GbR: So seien alle Verträge unter dem Namen der Verwaltungsgesellschaft abgeschlossen und deren Geschäftskonto auch für die gewerbliche Tätigkeit genutzt worden. Zudem sei in der für die Vermietungstätigkeit erstellten Bilanz die Photovoltaikanlage als Betriebsvermögen ausgewiesen.

Unser Rat

Wer mit Hilfe des Ausgliederungsmodells eine gewerbliche Abfärbung vermeiden möchte, sollte vor Aufnahme der gewerblichen Tätigkeit einen gesonderten schriftlichen Gesellschaftsvertrag mit einem unterscheidbaren Namen für die Gesellschaft abfassen. Auch ist darauf zu achten, dass sämtliche für den Betrieb der gewerblichen Gesellschaft erforderlichen Verträge und Geschäfte tatsächlich im Namen und auf Rechnung der gewerblichen Gesellschaft abgeschlossen werden.

Die Umlage nach dem Erneuerbaren-Energien-Gesetz (EEG) wird gesenkt und ab dem kommenden Jahr zum Teil aus dem Bundeshaushalt finanziert. Darauf hat sich die große Koalition in Berlin verständigt. Neben den Einnahmen aus dem nationalen Handel mit CO2-Zertifikaten soll ein weiterer Zuschuss des Bundes sicherstellen, dass die EEG-Umlage von derzeit 6,756 Cent je Kilowattstunde auf 6,5 Cent je Kilowattstunde in 2021 sinkt (2022: 6 Cent je Kilowattstunde).

Berechnungen zufolge wäre die EEG-Umlage ohne politisches Eingreifen 2021 stark angestiegen. Schon vor der Corona-Krise hatte ein Preisverfall für Erdgas zu niedrigeren Stromerzeugungskosten geführt. Durch den Lockdown ist die Nachfrage nach Strom stark gesunken. Beide Faktoren belasten den Preis, zu dem Strom aus Erneuerbaren Energien an der Strombörse verkauft wird. Die EEG-Umlage gleicht die Differenz zwischen den Erlösen aus dem Verkauf des Ökostroms und der fixen Vergütung, die die Betreiber von Erneuerbare Energien-Anlagen für den eingespeisten Strom erhalten, aus.

Betreiber von Photovoltaik (PV)-Anlagen mit einer Leistung bis 750 Kilowattpeak (kWp) sollen weiterhin eine Einspeisevergütung erhalten, auch wenn die Gesamtkapazität über die Marke von 52 Gigawatt steigt. Das Erreichen der bisherigen Förderobergrenze war schon für diesen Sommer prognostiziert worden. Der Bundestag hat Mitte Juni 2020 beschlossen, die bisherige Förderobergrenze aus dem Erneuerbare-Energien-Gesetz (EEG) ersatzlos zu streichen.

Der Solardeckel hatte ursprünglich die Aufgabe, die Kosten des Solarenergie-Zubaus zu begrenzen. Einzig bei PV-Anlagen mit einer Leistung bis 750 kWp wird die Höhe der Vergütung für den eingespeisten Solarstrom noch vom Staat vorgegeben und nicht über Auktionen ermittelt. Sie liegt für Anlagen, die im Juli 2020 ans Netz gehen, je nach Anlagengröße und Standort zwischen 6,62 und 9,43 Cent je Kilowattstunde. Der Vergütungssatz ist für 20 Jahre festgeschrieben.

Auf Antrag können bereits absehbare Verluste des laufenden Jahres zur Erstattung von bereits gezahlten Steuervorauszahlungen für das Jahr 2019 genutzt werden.

Wer wegen der Corona-Krise 2020 mit einem Verlust rechnet, kann beim Finanzamt beantragen, dass dieser bereits jetzt mit den Einkommensteuer- oder Körperschaftsteuervorauszahlungen aus 2019 verrechnet wird. Das gilt für alle Steuerpflichtigen mit Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, gewerblichen Einkünften, Einkünften aus selbstständiger Arbeit oder Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Von einer Betroffenheit wird ausgegangen, wenn die Vorauszahlungen für 2020 bereits auf null Euro herabgesetzt wurden. Den Steuerbescheid für 2019 dürfen Antragsteller allerdings noch nicht erhalten haben.

Zur Vereinfachung bietet der Gesetzgeber an, den Verlust pauschal in Höhe von 30 Prozent des Gesamtbetrages der voraussichtlichen Einkünfte 2019 anzusetzen (maximal fünf Million Euro bei Einzelveranlagung und zehn Millionen Euro bei Zusammenveranlagung). Das hat den Vorteil, dass zunächst keine umfangreichen Nachweise erforderlich sind. Es bleibt Antragstellern offen, unter Einreichung detaillierter Nachweise einen größeren Verlustrücktrag zu beantragen. Mit dem Verlustrücktrag aus 2020 berechnet das Finanzamt die Vorauszahlungen für 2019 neu und erstattet dann Beträge, die auf Basis der Berechnung zu viel gezahlt wurden.

Genau abgerechnet wird mit den Steuerbescheiden für 2019 und 2020. Weil bei der Steuerfestsetzung für 2019 ein Verlustrücktrag erst nach erfolgter Veranlagung für 2020 berücksichtigt werden kann, können zunächst Nachzahlungen drohen. Das Finanzamt stundet aber in der Regel Nachzahlungen, die auf einem nicht berücksichtigten Verlustrücktrag beruhen, zinslos bis zur Erteilung des Steuerbescheids 2020. Ergibt sich bei der Veranlagung für 2020, dass ein Verlustrücktrag in ausreichender Höhe besteht, wird der Bescheid für 2019 geändert. Ergibt sich kein Verlust oder ein geringerer Verlustrücktrag, ist der gestundete Betrag nachzuzahlen.

Aufgepasst bei Betriebsübertragungen: Die Corona-Krise kann Auswirkungen auf die Erfüllung der Lohnsummenregel haben – und damit zu ungewollter Erbschaftsteuerlast führen.

Um die Betriebsnachfolge innerhalb der Familie zu erleichtern und den Fortbestand von Unternehmen durch sehr hohe Erbschaft- oder Schenkungsteuerbelastungen nicht zu gefährden, darf in Deutschland produktives Eigentum wie gewerbliches, land- und forstwirtschaftliches oder freiberufliches Betriebsvermögen unter bestimmten Voraussetzungen steuerbegünstigt übertragen werden. Für begünstigtes Vermögen im Sinne des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes hat der Gesetzgeber großzügige Verschonungsregeln eingeräumt. Im Gegenzug müssen sich die Betriebe über mehrere Jahre im Sinne des Gesetzgebers wohl verhalten. Doch das kann für Betriebe, die jetzt auf die Corona-Krise reagieren müssen, in Einzelfällen zum Problem werden.

Nach der sogenannten Regelverschonung bleiben 85 Prozent des begünstigten Betriebsvermögens von der Erbschaftsteuer verschont. Vom Rest dürfen weitere Beträge bis zu 150.000 Euro steuerfrei abgezogen werden, wenn das Unternehmen mindestens fünf Jahre lang fortgeführt wird. Eine wesentliche Voraussetzung ist die Einhaltung der Lohnsummenregel. Sie soll sicherstellen, dass der neue Eigentümer nach der steuerbegünstigten Übernahme nicht in großem Ausmaß Stellen abbaut.

Die Lohnsummenregel besagt, dass die Summe der Löhne in den fünf Jahren nach der Betriebsübergabe eine Mindestlohnsumme nicht unterschreiten darf. Diese wird in Prozent der durchschnittlichen Jahreslohnsumme angegeben, die in den letzten fünf Jahren vor der
Übertragung gezahlt wurde. Der Prozentsatz richtet sich nach der Beschäftigtenzahl zum Zeitpunkt der Übertragung; bei mehr als 20 Beschäftigten sind es 400 Prozent. Auch bei der im Gesetz zusätzlich verankerten Optionsvariante ist die Lohnsummenregel das zentrale
Element. Kommt die Regelverschonung prinzipiell nur für Unternehmen in Frage, bei denen der Anteil des Verwaltungsvermögens am Gesamtvermögen nicht größer als 90 Prozent ist, haben Betriebe mit besonders viel produktivem Vermögen (Verwaltungsvermögen maximal zwanzig Prozent) mit der Optionsvariante die Chance auf vollständige Steuerbefreiung. Hier sind die Regeln noch strenger: Das Unternehmen muss mindestens sieben statt fünf Jahre fortgeführt werden, und die geforderte Mindestlohnsumme ist größer.

Doch egal ob Regelverschonung oder Optionsvariante: Betriebe in der Wohlverhaltensperiode könnte die Covid-19-Pandemie in die Bredouille bringen. Lohnkürzungen, Kurzarbeit und Entlassungen als Krisen-Maßnahmen senken zwar die Personalkosten. Damit steigt aber die Gefahr, die Lohnsummenregel zu brechen. Eine ungeplante Erbschaftsteuerlast wäre die Folge.

Unser Rat

Die fortlaufende Überwachung der Lohnsummen ist für Unternehmen, die innerhalb der letzten fünf (bei der Optionsvariante: sieben) Jahre im Wege einer vorweggenommenen Erbfolge oder im Todesfall übertragen wurden und die eine Steuerbefreiung nach dem Erbschaftsteuerrecht anvisieren, wichtiger denn je. Dies gilt besonders, wenn im Personalbereich Einschnitte zur Krisenbewältigung notwendig werden.

Bis zu 1.500 Euro dürfen Arbeitgeber ihren Angestellten steuer- und sozialversicherungsfrei als Prämie für die Belastungen durch die Corona-Krise gewähren. Doch Vorsicht: Ohnehin zu zahlende Bezüge dürfen nicht einfach umdeklariert werden.

Zur Abmilderung der zusätzlichen Belastungen durch die Corona-Krise können Arbeitgeber ihren Arbeitnehmern vom 1. März bis zum 31. Dezember 2020 Beihilfen bis zu einem Betrag von 1.500 Euro steuer- und sozialversicherungsfrei in Form von Geldzahlungen und/oder Sachbezügen gewähren. Voraussetzung: Das sogenannte Zusätzlichkeitserfordernis wird eingehalten. Leistungen der Arbeitgeber werden nur dann „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ (= on top) erbracht, wenn

• die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
• der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt (Gehaltsumwandlung),
• die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und
• bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht wird.

Viele Unternehmen bieten ihren Angestellten freiwillige Sonderzahlung wie ein 13. Gehalt, Urlaubs- oder Weihnachtsgeld und fragen sich, ob diese auch als Corona-Beihilfe steuerfrei gewährt werden dürfen. Für die Steuerfreiheit ist es erforderlich, dass aus den vertraglichen Vereinbarungen zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer erkennbar ist, dass es sich um eine Unterstützung zur Abmilderung der zusätzlichen Belastung durch die Corona-Krise handelt und die übrigen Voraussetzungen eingehalten werden.

So kann eine Vereinbarung über eine Sonderzahlung, die vor dem 1. März ohne Bezug zur Corona-Krise getroffen wurde, nicht nachträglich in eine steuerfreie Corona-Prämie umgewandelt werden. Leistungen des Arbeitgebers, die auf einer vertraglichen Vereinbarung (zum Beispiel Arbeits- oder Tarifvertrag) oder rechtlichen Verpflichtung (zum Beispiel „betriebliche Übung“) beruhen, die vor dem 1. März getroffen wurde, können ebenfalls nicht als steuerfreie Unterstützung gewährt werden. Hier kann nur zusätzlich die Zahlung einer Corona-Prämie erfolgen. Sofern vor dem 1. März keine vertraglichen Vereinbarungen oder rechtlichen Verpflichtungen des Arbeitgebers zur Gewährung einer Sonderzahlung bestanden, kann – unter Einhaltung der sonstigen Voraussetzungen – anstelle der Sonderzahlung auch eine steuerfreie Corona-Prämie gewährt werden.

Die Regelung zu den Corona-Sonderzahlungen begünstigt Beschäftigte aller Branchen. Auch sogenannte Mini-Jobber können hiervon profitieren. Bei Arbeitsverhältnissen unter nahen Angehörigen muss die Gewährung einer solchen Unterstützung jedoch auch unter Fremden üblich sein, um von der Steuerfreiheit zu profitieren. Vom Arbeitgeber geleistete Zuschüsse zum Kurzarbeitergeld fallen nicht unter diese Steuerbefreiung.