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Beim privaten Verbrauch von Wärmeenergie, die im Unternehmen erzeugt und über einen Wärmemengenzähler gemessen wird, handelt es sich steuerlich um eine Sachentnahme. Sie ist mit dem Marktpreis zu bewerten, wenn dieser für Erzeugnisse gleicher Art und Güte niedriger ist als die Herstellungskosten, urteilte der Bundesfinanzhof.

Wenn Wärme privat genutzt wird, die im Blockheizkraftwerk des eigenen Betriebs entsteht, ist die Entnahme steuerpflichtig. Nur in der Frage, wie diese zu bewerten ist, gibt es seit Jahren erhebliche Auffassungsunterschiede zwischen den Anlagebetreibern und deren Steuerberatern auf der einen und der Finanzverwaltung auf der anderen Seite. Der Bundesfinanzhof (BFH) urteilte im März 2020, dass selbst erzeugte Wärmeenergie zu einem selbstständigen Wirtschaftsgut wird, wenn sie über einen Wärmemengenzählergemessen und privat genutzt oder an einen anderen Abnehmer geliefert wird. Damit ist der private Verbrauch keine Nutzungsentnahme, die mit den Selbstkosten anzusetzen wäre, sondern eine Sachentnahme, die mit dem Teilwert zu bewertet ist. Dieser Teilwert kann sich am Preis orientieren, den Dritte für den Bezug der Wärme bezahlen.

Dem Urteil zugrunde liegt der Fall einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die ein an eine Biogasanlage angeschlossenes Blockheizkraftwerk betrieb. Der erzeugte Strom wurde ins Stromnetz eingespeist, mit der anfallenden Wärme beheizten die beiden Gesellschafter – ein Ehepaar – ihr Wohnhaus. Einen Teil der Wärme lieferten sie auch an einen Cousin des Ehemannes. Dafür stellten sie ihm 2013 und 2014 den regional üblichen Preis von drei Cent je Kilowattstunde brutto in Rechnung. Gegenüber dem Finanzamt gaben die Eheleute Feststellungserklärungen über die Einkünfte aus Gewerbebetrieb ab. Ihre private Wärmeentnahme bewerteten sie mit
zwei Cent (2013) und drei Cent (2014) je Kilowattstunde.

Das Finanzamt vertrat die Auffassung, für die Bemessung der steuerpflichtigen unentgeltlichen Wertabgabe sei der Einkaufspreis für einen gleichartigen Gegenstand im Zeitpunkt des Umsatzes maßgebend und legte den bundesdurchschnittlichen Fernwärmepreis von 7,7 Cent je Kilowattstunde brutto zugrunde. Nach einer Klage der Eheleute hob das Finanzgericht Baden-Württemberg die Bescheide des Finanzamts auf. Aufgrund der Revision der Finanzverwaltung ging der Rechtsstreit in die nächste Instanz.

Der BFH stützt das Urteil des Finanzgerichts. Der private Verbrauch sei – anders als vom Finanzamt dargestellt – keine mit den Selbstkosten anzusetzende Nutzungsentnahme, da die in den Verkehr gebrachte Wärmeenergie ein selbstständiges Wirtschaftsgut darstelle. Zur Bestimmung des Teilwerts seien die Wiederherstellungskosten auch bei Kuppelerzeugnissen ein tauglicher Maßstab. Zudem ist als Teilwert der Veräußerungspreis anzusetzen, wenn sich für Erzeugnisse gleicher Art und Güte ein niedrigerer Marktpreis gebildet hat.

Befristet für ein Jahr wird seit Juli 2020 auf Verpflegungsdienstleistungen nur noch der ermäßigte Steuersatz fällig. Dass Getränke davon ausgenommen sind, macht Abrechnungen in der Praxis kompliziert. Laut Bundesfinanzministerium wird es nicht beanstandet, wenn zur Aufteilung des Gesamtkaufpreises von Kombiangeboten aus Speisen und Getränken, etwa Buffet- oder All-Inclusive-Angebote, der auf die Getränke entfallende Entgeltanteil mit 30 Prozent des Pauschalpreises angesetzt wird.

Bei Beherbergungsleistungen wird es nicht beanstandet, wenn in einem Pauschalangebot enthaltene und nicht begünstigte Leistungen in der Rechnung zu einem Sammelposten zusammengefasst werden und der auf diese Leistungen entfallende Entgeltanteil mit 15 Prozent des Pauschalpreises angesetzt wird. Zu den Leistungen zählen die Abgabe eines Frühstücks, die Nutzung von Kommunikationsnetzen, die Reinigung von Kleidung, der Transport zwischen Bahnhof oder Flughafen und Unterkunft, der Transport von Gepäck außerhalb des Beherbergungsbetriebs sowie die Überlassung von Fitnessgeräten oder von Parkplätzen.

Zur Vermeidung einer sogenannten steuerlichen Abfärbung gewerblicher Tätigkeiten auf sämtliche Einkünfte einer Personengesellschaft ist es oftmals notwendig, bei gemischten Tätigkeiten die gewerblichen Aktivitäten in einen gesonderten Einzelbetrieb oder in eine gesonderte Gesellschaft auszugliedern.

Im Steuerrecht liegen die Tücken oft im Detail. Zum Beispiel bei der sogenannten Abfärbetheorie: Personengesellschaften erzielen grundsätzlich einheitliche Einkünfte nur einer einzigen Einkunftsart mit der weiteren Besonderheit, dass beim Vorliegen gewerblicher Tätigkeiten unabhängig von deren Umfang (abgesehen von sehr geringen Bagatellgrenzen) sämtliche anderen land- und forstwirtschaftlichen, freiberuflichen oder vermögensverwaltenden Tätigkeiten auch zu gewerblichen Einkünften umqualifiziert werden. Werden in einer Personengesellschaft neben Einkünften aus freiberuflicher oder landwirtschaftlicher Tätigkeit auch gewerbliche Tätigkeiten ausgeübt, müssen die gewerblichen Tätigkeiten in eine gesonderte Gesellschaft ausgegliedert werden, um zu vermeiden, dass auch die aus land- und forstwirtschaftlichen oder freiberuflichen Tätigkeiten zu gewerblichen Einkünften umqualifiziert werden. Diese Empfehlung gilt auch für vermögensverwaltende Personengesellschaften mit steuerlichem Privatvermögen und Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, die auch gewerbliche Tätigkeiten oberhalb der steuerlichen Bagatellgrenzen ausüben. In der Praxis muss für den Fiskus die Abgrenzung der Tätigkeitsbereiche klar erkennbar sein. Ist das nicht der Fall, kann es zur ungewollten „gewerblichen Abfärbung“ kommen. Und zwar selbst dann, wenn die gewerblichen Einkünfte vergleichsweise gering sind. Das zeigt ein Fall, mit dem sich das Finanzgericht München (FG) im Juni 2018 beschäftigt hat. Das Verfahren ist seit April 2020 vor dem Bundesfinanzhof anhängig.

In dem Fall hatten die beiden Gesellschafter einer Grundstücksverwaltung unter dem Namen ihrer GbR im Jahr 2010 zwei Bankdarlehen zur Errichtung einer Photovoltaikanlage aufgenommen. Die Rechnung für den Bau der Anlage, die Anmeldung bei der Bundesnetzagentur, der Abschluss des Einspeisevertrags und auch die Versicherung der Elektronik erfolgten unter dem Namen ihrer Verwaltungsgesellschaft. Für das strittige Jahr 2012 reichten sie beim Finanzamt zwei zusammengefasste Einkünfteermittlungen ein: Für Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie für Einkünfte aus gewerblicher Tätigkeit. Anders als von den Gesellschaftern erklärt, qualifizierte das Finanzamt die Einkünfte aus der Grundstücksvermietung wegen des Betriebes der Photovoltaikanlage
in gewerbliche Einkünfte um und erhob auf sämtliche Einkünfte Gewerbesteuer.

Im Einspruchsverfahren vertraten die beiden Gesellschafter die Auffassung, dass die Abfärberegelung nicht zur Anwendung kommen dürfe, weil sie konkludent eine zweite Photovoltaik-GbR gegründet hätten. Das FG stellte demgegenüber klar, dass nach den zwei Tätigkeitsbereichen getrennte Gewinnermittlungen kein Indiz für die Gründung einer zweiten GbR sind, wenn sie zu einer einzigen Gewinn- und Verlustrechnung zusammengefasst und in einer einzigen Feststellungserklärung unter einer Steuernummer eingereicht werden. Im konkreten Fall sprächen die gesamten Umstände gegen die Gründung einer zweiten GbR: So seien alle Verträge unter dem Namen der Verwaltungsgesellschaft abgeschlossen und deren Geschäftskonto auch für die gewerbliche Tätigkeit genutzt worden. Zudem sei in der für die Vermietungstätigkeit erstellten Bilanz die Photovoltaikanlage als Betriebsvermögen ausgewiesen.

Unser Rat

Wer mit Hilfe des Ausgliederungsmodells eine gewerbliche Abfärbung vermeiden möchte, sollte vor Aufnahme der gewerblichen Tätigkeit einen gesonderten schriftlichen Gesellschaftsvertrag mit einem unterscheidbaren Namen für die Gesellschaft abfassen. Auch ist darauf zu achten, dass sämtliche für den Betrieb der gewerblichen Gesellschaft erforderlichen Verträge und Geschäfte tatsächlich im Namen und auf Rechnung der gewerblichen Gesellschaft abgeschlossen werden.

Die Umlage nach dem Erneuerbaren-Energien-Gesetz (EEG) wird gesenkt und ab dem kommenden Jahr zum Teil aus dem Bundeshaushalt finanziert. Darauf hat sich die große Koalition in Berlin verständigt. Neben den Einnahmen aus dem nationalen Handel mit CO2-Zertifikaten soll ein weiterer Zuschuss des Bundes sicherstellen, dass die EEG-Umlage von derzeit 6,756 Cent je Kilowattstunde auf 6,5 Cent je Kilowattstunde in 2021 sinkt (2022: 6 Cent je Kilowattstunde).

Berechnungen zufolge wäre die EEG-Umlage ohne politisches Eingreifen 2021 stark angestiegen. Schon vor der Corona-Krise hatte ein Preisverfall für Erdgas zu niedrigeren Stromerzeugungskosten geführt. Durch den Lockdown ist die Nachfrage nach Strom stark gesunken. Beide Faktoren belasten den Preis, zu dem Strom aus Erneuerbaren Energien an der Strombörse verkauft wird. Die EEG-Umlage gleicht die Differenz zwischen den Erlösen aus dem Verkauf des Ökostroms und der fixen Vergütung, die die Betreiber von Erneuerbare Energien-Anlagen für den eingespeisten Strom erhalten, aus.

Betreiber von Photovoltaik (PV)-Anlagen mit einer Leistung bis 750 Kilowattpeak (kWp) sollen weiterhin eine Einspeisevergütung erhalten, auch wenn die Gesamtkapazität über die Marke von 52 Gigawatt steigt. Das Erreichen der bisherigen Förderobergrenze war schon für diesen Sommer prognostiziert worden. Der Bundestag hat Mitte Juni 2020 beschlossen, die bisherige Förderobergrenze aus dem Erneuerbare-Energien-Gesetz (EEG) ersatzlos zu streichen.

Der Solardeckel hatte ursprünglich die Aufgabe, die Kosten des Solarenergie-Zubaus zu begrenzen. Einzig bei PV-Anlagen mit einer Leistung bis 750 kWp wird die Höhe der Vergütung für den eingespeisten Solarstrom noch vom Staat vorgegeben und nicht über Auktionen ermittelt. Sie liegt für Anlagen, die im Juli 2020 ans Netz gehen, je nach Anlagengröße und Standort zwischen 6,62 und 9,43 Cent je Kilowattstunde. Der Vergütungssatz ist für 20 Jahre festgeschrieben.

Auf Antrag können bereits absehbare Verluste des laufenden Jahres zur Erstattung von bereits gezahlten Steuervorauszahlungen für das Jahr 2019 genutzt werden.

Wer wegen der Corona-Krise 2020 mit einem Verlust rechnet, kann beim Finanzamt beantragen, dass dieser bereits jetzt mit den Einkommensteuer- oder Körperschaftsteuervorauszahlungen aus 2019 verrechnet wird. Das gilt für alle Steuerpflichtigen mit Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, gewerblichen Einkünften, Einkünften aus selbstständiger Arbeit oder Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Von einer Betroffenheit wird ausgegangen, wenn die Vorauszahlungen für 2020 bereits auf null Euro herabgesetzt wurden. Den Steuerbescheid für 2019 dürfen Antragsteller allerdings noch nicht erhalten haben.

Zur Vereinfachung bietet der Gesetzgeber an, den Verlust pauschal in Höhe von 30 Prozent des Gesamtbetrages der voraussichtlichen Einkünfte 2019 anzusetzen (maximal fünf Million Euro bei Einzelveranlagung und zehn Millionen Euro bei Zusammenveranlagung). Das hat den Vorteil, dass zunächst keine umfangreichen Nachweise erforderlich sind. Es bleibt Antragstellern offen, unter Einreichung detaillierter Nachweise einen größeren Verlustrücktrag zu beantragen. Mit dem Verlustrücktrag aus 2020 berechnet das Finanzamt die Vorauszahlungen für 2019 neu und erstattet dann Beträge, die auf Basis der Berechnung zu viel gezahlt wurden.

Genau abgerechnet wird mit den Steuerbescheiden für 2019 und 2020. Weil bei der Steuerfestsetzung für 2019 ein Verlustrücktrag erst nach erfolgter Veranlagung für 2020 berücksichtigt werden kann, können zunächst Nachzahlungen drohen. Das Finanzamt stundet aber in der Regel Nachzahlungen, die auf einem nicht berücksichtigten Verlustrücktrag beruhen, zinslos bis zur Erteilung des Steuerbescheids 2020. Ergibt sich bei der Veranlagung für 2020, dass ein Verlustrücktrag in ausreichender Höhe besteht, wird der Bescheid für 2019 geändert. Ergibt sich kein Verlust oder ein geringerer Verlustrücktrag, ist der gestundete Betrag nachzuzahlen.